CC BY
37
ФОРМИРОВАНИЕ НОВОЙ ПАРАДИГМЫ
ОПЕРАТИВНОГО КОНТРОЛЛИНГА В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ*
Т. А. ГОЛОВИНА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики и менеджмента E-mail: [email protected] Орловский государственный технический университет
В условиях глобализации экономических отношений, усложнения управленческих задач на уровне хозяйствующих субъектов, роста объема информации актуальными становятся задачи обоснования новой парадигмы контроллинга и формирования ее элементов в системе управления предприятием. В статье обоснована новая концепция контроллинга и предложен инструментарий оперативного контроллинга затрат.
Ключевые слова: контроллинг, управление, затраты, анализ, контроль.
Анализ современных тенденций развития хозяйственной деятельности предприятий свидетельствует о значительном усилении роли инструментов контроллинга в управлении субъектами хозяйствования.
Контроллинг, выступая в качестве системы поддержки менеджмента, обеспечивает точность, оперативность измерений и достоверность данных, необходимых для эффективного управления предприятием.
Несмотря на прослеживаемую взаимосвязь процессов менеджмента и контроллинга, в зарубежной и отечественной литературе остаются недостаточно изученными вопросы их взаимодействия и взаимовлияния.
Рассматривая концепцию контроллинга на основе процессного подхода к управлению и концепции известных школ управления можно отметить, что, несмотря на декларирование ее как концепции управления организацией, она
* Статья подготовлена Информационным центром Издательского дома «Финансы и кредит» при Орловском государственном техническом университете.
предполагает инструменты для реализации лишь некоторых функций управления, таких как планирование, контроль, а также лишь некоторых связующих процессов: использование методов и моделей обоснования управленческих решений, а также части коммуникаций.
Концепция не предлагает инструментария, необходимого для осуществления функций организации, мотивации, атакже собственно принятия решений, опираясь на использование известных инструментов других школ менеджмента.
В концепции контроллинга как системы менеджмента недостаточно разработан механизм реализации функции координации управления, что вызывает ее критику и является одной из главных причин затруднений согласования стратегического и оперативного управления.
Локализация контроллинга на аналитических функциях обеспечивает возможность использования инструментов анализа для совершенствования координирующих функций контроллинга.
Таким образом, контроллинг — это концепция управления предприятием, основывающаяся на объединении информации в единую систему комплекса планирования и контроля, сосредоточивающаяся на аналитических функциях, направленных на достижение целей предприятия и функции координации управления.
Одной из причин необходимости внедрения концепции контроллинга является необходимость в системной интеграции различных аспектов управления, основанного на институционально ориентированном подходе, так как контроллинг обеспечивает методическую, информационно-аналитическую, координационную и инструмен-
Сложная вероятностная кибернетическая информационная система
С
Контроллинг
Функции системы
Создание информационного обеспечения, адекватного задачам и
функциям управленческой деятельности в рамках предприятия
Рис. 1. Функции и принципы построения системы контроллинга
Принципы построения системы
Разработка содержания и структуры информационного обеспечения для осуществления контроля за процессом реализации оперативного и стратегического планов развития предприятия
Стандартизация информационных потоков, носителей и каналов коммуникации в рамках предприятия
Предоставление информации, позволяющей осуществлять контроль за ходом реализации планов развития предприятия
Сбор и систематизация наиболее значимых показателей, применяемых в процессе оценки степени реализации планов развития предприятия
Обоснование и разработка инструментария для планирования, контроля и принятия управленческих решений в рамках предприятия
Обеспечение эффективности функционирования информационного обеспечения системы управления
Надежность
Понятность
Пригодность
Экономическая оправданность
Уникальность и взаимоисключающий характер
Полнота и исчерпывающий характер Правильность и точность
Квантифицируемость
Контролируемость
тальную базу реализации функций менеджмента для принятия управленческих решений.
Оценка развития концепций контроллинга свидетельствует, что перспективные направления контроллинга определяются экономической парадигмой, обусловленной принципами и правилами взаимодействия субъектов хозяйственной деятельности и ориентированы в первую очередь на внешних потребителей — заинтересованных лиц.
Становление новой концепции контроллинга свидетельствует о необходимости хозяйствующих субъектов не только заниматься максимизацией
прибыли, но и балансировать свои интересы с интересами наиболее влиятельных институтов. Эта парадигма предусматривает, что методики формирования планов, построения бюджетов, осуществления контроля, анализа должны быть подчинены не только достижению прибыли, но и в большей степени упрочнению позиций хозяйствующих субъектов в рамках доминирующих институциональных образований.
По мнению автора, контроллинг — обособленная сложная вероятностная кибернетическая система, обладающая гомеостатичностью (рис. 1).
Таким образом, контроллинг является «следящей» пограничной подсистемой, интегрирующей учетно-аналитические и контрольные показатели в системе управления предприятием.
Новая парадигма контроллинга должна быть основана на построении комплексной институционально ориентированной модели, включающая процесс внедрения оперативного и стратегического контроллинга.
Внутренняя среда реализации
Оперативный контроллинг
Л[
Цели
Функции
Прибыльность
Постановка и ранжирование целей менеджмента
Ликвидность, рентабельность
Планирование
Информационно-аналитическое и методическое обеспечение
Мониторинг
Выработка рекомендаций
Текущее и оперативное планирование в соответствии со стратегическими планами
Определение узких мест для оперативного управления
Формирование информационной системы для принятия текущих решений
Создание «следящей» системы оперативного управления для сравнения фактических и плановых показателей результатов деятельности
Принятие управленческих решений по контруправлению
Решаемые задачи
(краткосрочные)
Рис. 2. Содержание оперативного контроллинга
Контроллинг позволяет осуществлять сопровождение как стратегических, так и оперативных процессов, в первую очередь их информационно-методическое обеспечение и контроль. Контроллинговая деятельность на этих уровнях различается, потому что принципиально различна степень структуризации этих двух уровней менеджмента.
Контроллинг как система включает в себя два аспекта: стратегический и оперативный.
Критерии и характеристика оперативного контроллинга представлены на рис. 2.
Важная роль оперативному контроллингу отводится в обеспечении функционирования системы управления затратами.
В разных источниках в термин «затраты» вкладывается разный смысл. Для выработки однозначной трактовки понятия «затраты» необходимо проанализировать мнения отечественных ученых.
В разделе «Бухгалтерские термины и определения» учебника «Бухгалтерский учет» А. С. Бакаев дает следующее определение: «Затраты — часть
расходов организации, связанных с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, т. е. с обычными видами деятельности» [2].
По мнению A.A. Ефремовой, «затраты — это принятая к учету стоимостная оценка использованных ресурсов различного вида, стоимость которых может быть измерена с достаточной степенью надежности» [4].
По мнению О.Н. Волковой, «затраты — стоимостные оценки ресурсов, используемых организацией в процессе своей
деятельности» [3].
Иначе трактует затраты В. В. Ковалев: «Затраты — выраженные в денежной оценке некапитализируе-мые и декапитализируемые расходы и начисления, относимые к отчетному периоду при исчислении финансового результата за этот период. Затраты представляют собой либо часть ранее сделанных, т. е. капитализируемых, расходов, либо расходы и начисления, признаваемые затратами в момент их производства» [5].
В учебно-методическом пособии [6] Б. А. Райз-берг и Л.Ш. Лозовский определяют затраты как «затрачиваемые ресурсы, расходы (включая затраты времени) на производство, приобретение товаров,услуг».
В книге «Управленческий учет» И. А. Аврова дает следующее определение: «Затраты — это средства, израсходованные на приобретение ресурсов, имеющихся в наличии, и отражаемые в балансе как активы предприятия, способные в будущем принестидоход» [1].
По мнению О. В. Рыбаковой, «затраты — это средства, израсходованные на приобретение ре-
сурсов, имеющихся в наличии, и регистрируемые в балансе как активы предприятия, способные принести доход в будущем [7].
В результате под затратами следует понимать стоимостное выражение израсходованных или предполагаемых к расходу ресурсов, обусловленное особенностями технологии производства вырабатываемой и реализуемой продукции, выполняемых работ и услуг, включая обязательные отчисления за определенный или на определенный период времени.
В условиях рыночной экономики, технического прогресса, жесткой конкуренции необходимо приложить все усилия для снижения затрат на выпуск продукции. Для этого необходимо целенаправленное управление затратами с использованием инструментария контроллинга.
Модель оперативного контроллинга должна включать построение системы управления затратами не только по видам, но и по местам возникновения и носителям затрат.
Основополагающими компонентами системы оперативного контроллинга затрат должны быть планирование, бюджетирование, базирующееся на системе сбалансированных показателей, управленческий учет и отчетность, анализ отклонений (рис. 3).
Контроллинг затрат представляет собой инструментарий, необходимый для оптимизации затрат в системе управления. Методология оперативного контроллинга затрат приведена на рис. 4.
Для совершенствования системы управления затратами, создания концепции интеграции контроллинга в разрезе аналитической и координационной составляющих и управления затратами группировка затрат должна быть основана на делении затрат на основные и накладные, прямые и косвенные, переменные и постоянные, производственные и непроизводственные. Для оценки связей между категориями затрат и выбором метода их распределения целесообразно применять систему ABC, рассматривающую операции в качестве основных объектов учета затрат и калькулирования для исчисления себестоимости продукции и определения эффективности бизнес-процессов. Область применения метода представляет собой производство с высоким удельным весом косвенных накладных расходов.
Инструментарий ABC концентрируется в области косвенных затрат, с тем чтобы установить причинно-следственные связи между носителями затрат и конечными объектами затрат (заказами), т. е. должна быть ясна связь объекта с относимыми на него затратами (табл. 1).
Все носители затрат можно расшифровать и представить в суммовом выражении по каждому из заказов в натуральном измерении.
В результате анализа выявляются заметные отклонения размера себестоимости каждого заказа, рассчитанного методом калькулирования по
Рис. 3. Латентная модель взаимодействия оперативного контроллинга, управленческих учетно-аналитических подсистем в системе управления предприятием
Рис. 4. Методология оперативного контроллинга затрат
Идентифицировать работы в рамках процесса
Вести мониторинг удовлетворенности потребителя
Таблица 1
Обоснование причинно-следственных связей между носителями затрат и заказами
Вид деятельности Носитель затрат Обоснование причинно-следственной связи
Отчисления на социальные нужды от расходов на оплату труда рабочих Один рубль прямой заработной платы Базой для начисления социальных платежей, взносов на страхование от несчастных случаев служит размер начисленной заработной платы рабочих
Расходы на дополнительную заработную плату рабочих Количество человеко-дней основных рабочих В зависимости от количества работников, календарной продолжительности сроков производства продукции, работ, услуг работники основного производства могут иметь сверхурочные часы работы, а также двойную оплату в праздничные дни
Расходы за разъездной характер работ Количество человеко-дней основных рабочих В зависимости от количества работников, количества рабочих дней в периоде и удаленности от объекта, выделяют расходы по доставке работников до места работы
Расходы на доплату за выслугу лет Количество человеко-дней основных рабочих В зависимости от непрерывного стажа работников, количества работников и продолжительности рассматриваемого периода производства продукции, выполнения работ, услуг
Идентифицировать/анализировать процессы
Идентифицировать факторы, влияющие на удовлетворенность потребителя
Вести мониторинг затрат
Мето^и лНлли^л 35 (200) -2010
Таблица 2
Сравнительный анализ калькулирования полной себестоимости продукции различными способами, руб.
Заказ Полная себестоимость, рассчитанная традиционным способом Полная себестоимость по цепочке ценностей с элементами ABC Отклонение
1 1 167 979,69 1 182 128,44 -14 148,75
2 886 139,4 811 526,54 74 612,86
3 936 123,71 990 872,86 -54 749,15
4 5 223,96 11493 -6 269,41
5 2 190,45 1 636 554,45
Итого... 2 997 657,21 2 997 657,21 0
цепочке ценностей с элементами ABC от традиционного варианта. Таким образом, при применении более прогрессивной учетно-распределительной процедуры калькуляция приобретает черты полноты и достоверности.
Себестоимость, полученная на основе элементов системы ABC, позволяет с большей степенью обоснованности выявить малоприбыльные или даже убыточные виды продукции, работ, услуг (табл. 2).
Предлагаемый метод распределения накладных затрат позволяет более детально анализировать оперативную информацию о затратах, их структуру, виды, группировки по производственным объектам, центрам ответственности и местам возникновения.
Важным составляющим элементом предлагаемой концепции оперативного контроллинга затрат является функция контроля.
Традиционное понимание контроля заключается в сравнении плановых и фактических показателей контролируемых величин. По мнению автора, контроль в системе оперативного контроллинга предполагает не только сравнение плана и факта, но и объяснение причин отклонений. Контроллинг обладает достаточно обширным инструментарием оценки и анализа отклонений по различным областям деятельности предприятия. Для обеспечения эффективного анализа отклонений целесообразно осуществлять формирование управленческих отчетов по фактическим данным и сопоставление их с плановыми значениями, т. е. применение контура обратной связи, на базе которого может быть приведен в действие механизм регулировки.
Важным элементом контура обратной связи является про-
цесс упреждения, так как решение о пригодности планов должно быть принято до того, как можно будет сравнивать их с реальными значениями.
Схема контура обратной связи в системе оперативного контроллинга затрат приведена на рис. 5.
Основным недостатком всех существующих концепций управления является объединение функций планирования и контроля. По мнению автора, контроллинг должен выполнять собственные функции, связанные с контролем и оценкой принимаемых плановых решений и подготовкой на этой основе конкретных предложений по корректировке планируемых параметров. Основными элементами процесса контроля в системе контроллинга являются:
- сбор, обработка и анализ информации о фактических результатах деятельности всех подразделений предприятия по сравнению с планируемыми;
- выявление отклонений фактических результатов от планируемых и анализ причин этих отклонений;
- разработка системы мероприятий, необходимых для реализации целей плана.
Таким образом, концепция контроллинга должна основываться на парадигме институциональной экономики. В соответствии с этой парадигмой основным мотивом поведения является не
Рис. 5. Схема контура обратной связи в системе оперативного контроллинга
максимизация прибыли предприятия, асоблюдение институциональных норм и правил для сбалансированности интересов хозяйствующих субъектов и институтов и укрепления положения предприятия в рамках рассматриваемых институтов, что весьма актуально в условиях интеграции и глобализации экономических отношений. Оперативный контроллинг необходим для обеспечения прозрачности
Список литературы
результатов деятельности предприятия, методической обоснованности принятия решений, их своевременности и согласованности между всеми функциональными подразделениями, поэтому он должен развиваться с учетом сосредоточения на аналитических функциях и функции координации — методологии экономического анализа, его инструментов и школы науки управления.
1. Аврова И. А. Управленческий учет. М.: Бератор-Пресс, 2003.
2. Бакаев А. С. Бухгалтерский учет: учебник / А. С. Бакаев, П. С. Безруких и др. М: Бухгалтерский учет, 2004.
3. Волкова О. Н. Управленческий учет: учебник. М.: ТК Велби, Проспект, 2005.
4. Ефремова А. А. Себестоимость: от управленческого учета затрат до бухгалтерского учета расходов. М: Вершина, 2006.
5. Ковалев В. В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. М.: Финансы и статистика, 2004.
6. Райзберг Б. А., Лозовский Л. Ш. Экономика и управление: словарь: учеб. пособие. М.: МПСИ, 2005.
7. Рыбакова О. В. Бухгалтерский управленческий учет и управленческое планирование. М.: Финансы и статистика, 2005.
