Формирование и анализ отчетности субъектов малого предпринимательства Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА

ФОРМИРОВАНИЕ И АНАЛИЗ ОТЧЕТНОСТИ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА

И. Н. САННИКОВА,

доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, аудита и анализа Алтайского государственного университета

М. В. ЛАСКИНА, аспирантка Новосибирского государственного университета экономики и управления

Общеизвестно, что в экономике малый бизнес играет значительную роль, выполняя такие социально-экономические функции, как обеспечение занятости, формирование конкурентной среды, смягчение социального неравенства. В России количественный рост субъектов малого предпринимательства не отражает их потенциала в формировании валового внутреннего продукта. Если в большинстве западных стран доля малых предприятий в ВВП превышает 50 %, а в некоторых доходит и до 70 %, то в России в 2007 г., по оценке Минэкономразвития России, этот показатель составил около 17 %.

Среди причин, тормозящих развитие малого бизнеса, — сложность получения банковских кредитных ресурсов. Деятельность кредитных институтов в отношении субъектов малого предпринимательства сдержана из-за непрозрачности ведения их бизнеса, отсутствия достаточного объема информации о финансовом состоянии потенциального клиента. Данная проблема обусловлена небольшой численностью, особым порядком признания доходов и расходов, специфическим режимом налогообложения субъектов малого предпринимательства. При оценке деятельности и финансового состояния малого предприятия можно увидеть противоречие между экономией затрат на ведение бухгалтерского учета и недостаточностью информационной базы для принятия экономических решений как внешними, так и внутренними пользователями информации. Решение обозначенной проблемы для субъектов малого

предпринимательства следует искать в особом подходе к формированию отчетности, ее анализу и аудиту, что и осуществляется в международной практике.

Сложность проблемы разработки требований к отчетности субъектов малого предпринимательства на международном и национальном уровнях усугубляется еще и тем, что эти самые субъекты весьма разнообразны по форме организации своего бизнеса, имеют различный юридический статус и достаточную степень свободы в выборе режима налогообложения. Отсюда следует: прежде чем вырабатывать какие-либо требования к отчетности субъектов малого предпринимательства, определять состав и виды формируемой отчетности, ее информационное насыщение, необходимо прибегнуть к классификации субъектов малого предпринимательства(табл. 1).

Используемые авторами классификационные признаки взаимосвязаны и взаимообусловливают друг друга. Так, сложность технологического процесса зависит прежде всего от вида осуществляемой деятельности, который влияет на численность работников, объем первичной документации, распределение ответственности и т. д. Организация бухгалтерского учета определяется как видом, так и масштабами деятельности, что связано с объемом первичной документации, отражающей хозяйственные операции.

Среди классификационных признаков необходимо выделить два основных: форма ведения предпринимательской деятельности (юридическое

00

Таблица 1

Классификация субъектов малого предпринимательства по однородным признакам

Классификационные признаки Г руппы субъектов малого предпринимательства

1 2 3 4

Форма ведения предпринимательской деятельности Индивидуальный предприниматель Юридическое лицо

Режим налогообложения ЕНВД УСН, ЕСХН, НДФЛ, ЕНВД УСН, ЕСХН, ЕНВД, НДФЛ УСН, ЕСХН, ЕНВД, НП

Привлечение наемных работников Нет Нет, или небольшое число, возможно на временной основе Да

Первичная документация Нет Требуется для подтверждения доходов и расходов при:

УСН, ЕСХН, НДФЛ УСН, ЕСХН, НДФЛ УСН, ЕСХН, НП

Перераспределение ответственности Нет Да, в случае привлечения работников Да

Сложность технологического процесса, виды деятельности Простой Простой Сложный и (или) несколько видов деятельности

Наличие внутренней управленческой отчетности Нет Нет, или небольшой объем Да

Обязанность по ведению бухгалтерского учета и представлению бухгалтерской отчетности. Состав отчетности Не обязательно (п. 2ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «0 бухгалтерском учете») Обязательно при ЕСХН, ЕНВД, НП (п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «0 бухгалтерском учете»). Не обязательно при УСН (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «0 бухгалтерском учете»)

Состав отчетности, если организация

подлежит обязательной аудиторской проверке не подлежит обязательной аудиторской проверке

бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, пояснительная записка, аудиторское заключение бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках

Обязанность по ведению налогового учета и представлению налоговой отчетности Обязательно (п. 2ст. 54 НКРФ, п. 2ст. 4 Федерального закона от21.11.1996 № 129-ФЗ «0 бухгалтерском учете») Обязательно (ст. 313; ст. 346.24; пп. 6, 7ст. 346.26; п. 8ст. 346.5 НКРФ)

Вариант организации бухгалтерского учета (БУ) и налогового учета (НУ) Ведение НУ самим предпринимателем НУ ведется предпринимателем или передан бухгалтеру-специалисту БУ и НУ ведутся отдельным структурным подразделением — бухгалтерией

М 00

I

М О

о

(О

со

01

т -о

СО >

о

-О

0

01 ь т

СГ <

т

или физическое лицо) и применяемый режим налогообложения. Наиболее распространенный признак классификации субъектов малого бизнеса по принадлежности к юридическим или физическим лицам позволяет через наличие обязанности ведения бухгалтерского и налогового учетов определить виды формируемой отчетности. Классификация субъектов по применяемому режиму налогообложения позволяет уточнить состав формируемой отчетности малых предприятий (МП) и индивидуальных предпринимателей (ИП).

Степень информационного наполнения формируемой субъектами малого предпринимательства отчетности приведена в табл. 2, данные которой свидетельствуют о частичной (в случае индивидуальных предпринимателей практически полной) потере информативности бухгалтерской отчетности для целей анализа и управления. Для субъектов малого предпринимательства налоговый учет обязателен, по сравнению с другими видами хозяйственного учета. Однако, как известно, налоговый учет и отчетность не способны обеспечить пользователей разносторонней информацией об имуществе (ресурсах) и результатах деятельности субъекта малого предпринимательства вследствие их узкой направленности на фискальные цели. Указанный недостаток присущ также статистической отчетности, представляемой субъектами малого предпринимательства по перечню органов статистики.

Проанализировав существующие проблемы «информационного голода» субъектов малого предпринимательства, авторы пришли к выводу о возможности использования ряда показателей, формируемых в налоговой и статистической отчетности, для расширения и модификации бухгалтерской информации в целях повышения информативности последней.

Состав отчетности субъектов малого предпринимательства должен зависеть от сложности технологического процесса, необходимости распределения ответственности и прочих факторов. Так, индивидуальные предприниматели первой группы, уплачивающие ЕНВД по одному виду деятельности и не привлекающие наемных работников, не обязаны собирать первичную документацию и, как показывает практика, не испытывают потребности в формировании бухгалтерской отчетности.

Деятельность индивидуальных предпринимателей второй группы характеризуется наличием первичной документации, возможным привлечением работников с последующей передачей полномочий, что отражается во внутренней управленческой отчетности. Данной группе предпри-

нимателей необходимо формировать отчетность в составе двух форм: бухгалтерского баланса и отчета о результатах деятельности.

Индивидуальные предприниматели третьей группы схожи с юридическими лицами четвертой группы по сложности производственного процесса, числу работников, организационной структуре. Таким предпринимателям, как и малым предприятиям, следует вести бухгалтерский учет и формировать отчетность в составе трех форм: бухгалтерского баланса, отчета о результатах деятельности и отчета о движении денежных средств.

Предложенный состав отчетности определен содержанием отдельных форм отчетности и позволяет реализовать ее информационно-аналитическую функцию. Помимо традиционных форм отчетности, перечисленных в табл. 3, авторами разработан и рекомендуется для субъектов малого предпринимательства отчет о результатах деятельности. Информационная база этого отчета расширяется путем включения значимых для понимания деятельности субъекта малого предпринимательства показателей о доходах, расходах, прибыли, принятых для целей налогообложения и действительно полученных (уплаченных). Процесс разработки отчета о результатах деятельности осуществлялся при соблюдении принципа рациональности затрат на получение информации, что воплотилось в универсальности отчета: он может быть использован для анализа финансового состояния субъекта малого предпринимательства и одновременно заменяет одну из основных форм отчетности — отчет о прибылях и убытках. Схематично содержание отчета о результатах деятельности и его значение для анализа представлено на рисунке.

Отчет о результатах деятельности раскрывает два элемента отчетности — доходы и расходы, а также их сальдированный результат в трех измерениях: во-первых, доходы, расходы и прибыль, признанные в отчетном периоде по правилам бухгалтерского учета (метод начисления); во-вторых, суммы доходов, расходов и прибыли, полученные и оплаченные в отчетном периоде в денежной или иной форме; в-третьих, доходы, расходы и прибыль, признанные для целей налогообложения (кассовый метод). Такая информация применяется для анализа целесообразности выбранного режима налогообложения, использования трудовых ресурсов, эффективности основного и прочих видов деятельности, структуры доходов и расходов и пр. Кроме того, отчет о результатах деятельности частично содержит информацию о денежных потоках предприятия, что соответствует тенденциям развития отчетности, составленной по МСФО.

Информационное обеспечение деятельности субъектов малого предпринимательства

Таблица 2

00

м 00

I

м о о

(О

Субъекты малого предпринимательства Бухгалтерский учет и отчетность Налоговый учет и отчетность Статистический учет и отчетность

МП, нп 1. Информация об имуществе, обязательствах, собственных средствах, включаемая в бухгалтерский баланс. 2. Информация о доходах, расходах, прибыли (убытке), включаемая в отчет о прибылях и убытках. 3. (Не обязательно) информация об изменении собственного капитала и движении денежных средств, а также о прочих хозяйственных операциях, включаемая в приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках 1. Информация о доходах и расходах, принимаемых для целей налогообложения прибыли согласно гл. 25 НК РФ 1. Средняя численность работников. 2. Начисленный ФЗП, включая все начисления и удержания. 3. Выплаты социального характера. 4. Объем отгруженных товаров собственного производства и товаров для перепродажи, работ, услуг в фактических отпускных ценах (без НДС, акцизов и подобных платежей)

МП, ЕНВД 2. Информация о физических показателях и коэффициенте К2, используемая для расчета налогооблагаемой базы по ЕНВД согласно гл. 26.3 НК РФ

МП, ЕСХН 3. Информация о доходах и расходах, принимаемых для целей налогообложения ЕСХН согласно гл. 26.1 НКРФ

МП, УСН — 1. Информация о доходах и расходах, принимаемых для целей налогообложения единым налогом при УСН согласно гл. 26.2 НК РФ

ИП — 1. Информация о доходах и расходах, принимаемых для целей налогообложения ЕСХН согласно гл. 26.1 НКРФ, УСН согласно гл. 26.2 НКРФ, ЕНВД согласно гл. 26.3 НК РФ, а также НДФЛ согласно гл. 23 НК РФ 1. Объем выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг, по всем видам предпринимательской деятельности. 2. Среднегодовая численность работников, в т. ч. помогающих членов семьи, наемных работников. 3. Информация о видах осуществляемой деятельности

Таблица 3

Модифицированный состав отчетности субъектов малого предпринимательства

Классификационные признаки Группы субъектов малого бизнеса

1 2 3 4

Форма ведения предпринимательской деятельности Индивидуальный предприниматель Юридическое лицо

Режим налогообложения ЕНВД УСН, ЕСХН, НДФЛ, ЕНВД УСН, ЕСХН, ЕНВД, НДФЛ УСН, ЕСХН, ЕНВД, НП

Привлечение наемных работников Нет Нет или небольшое число, возможно на временной основе Да

Первичная документация Нет Требуется для подтверждения доходов и расходов при:

УСН, ЕСХН, НДФЛ УСН, ЕСХН, НДФЛ УСН, ЕСХН, НП

Перераспределение ответственности Нет Да, в случае привлечения работников Да

Технологический процесс, виды деятельности Простой Простой Сложный либо несколько видов деятельности

Рекомендуемый автором состав отчетности

Формы отчетности Нет 1. Бухгалтерский баланс. 2. Отчет о результатах деятельности 1. Бухгалтерский баланс. 2. Отчет о результатах деятельности. 3. Отчет о движении денежных средств

Периодичность формирования рекомендуемых форм отчетности — При необходимости подтверждения и анализа имущественного положения и результатов деятельности Регулярно на основе данных бухгалтерского, налогового и статистического учета

-о

0

01 ь т

СГ <

т

Показатели величин суммарного дохода и суммарного расхода

4. Прочие доходы

Коэффициент погашения дебиторской задолженности

4.2. Прочие доходы полученные

Коэффициент погашения кредиторской задолженности

\

Уровень стабильности

кадрового состава

V. /

5. Прочие расходы

Среднемесячная заработная плата одного работника

12. ФОТ, начисленный за отчетный период

5.1. Прочие расходы произведенные (сумма стр. 070, 100 ф. № 2)

5.2. Прочие расходы оплаченные

4.1. Прочие доходы произведенные (сумма стр. 060,080,090 ф. №3)

4.3. Прочие доходы, принятые для налогообложения

5.3. Прочие расходы, принятые для налогообложения

13. ФОТ, оплаченный за отчетный период

1. Доходы по обычным видам деятельности

1.1. Доходы произведенные (стр.010ф.Х»2)

1.2. Доходы подученные, всего

1.3. Доходы, принятые для целей налогообложения

2. Расходы по обычным видам деятельности

2.1. Расходы произведенные (сумма стр. 020, 030, 040 ф. № 2)

2.2 Расходы оплаченные, всего

2.3. Расходы, принятые для налогообложения

10. Среднесписочная численность работников

Среднемесячная фондоотдача

Среднемесячная выручка по оплате

Показатели рентабельности продаж и рентабельности деятельности

Срок зарабатывания прибыли и срок окупаемости затрат

Среднемесячная выработка одного работника

11. Численность работников, проработавших более 12 мес.

Содержание отчета о результатах деятельности и его значение для анализа

Методики анализа финансового состояния, как правило, универсальны и предназначены для оценки финансового состояния любой организации, однако они не учитывают особых условий деятельности этих организаций, что может привести к неадекватности выводов по результатам анализа. Считаем необходимым наряду с общими аналитическими показателями, применяемыми для оценки финансового состояния организации вне зависимости от масштаба, условий и вида деятельности, включение в методику ряда специальных показателей, которые позволят учесть влияние специфических условий деятельности на финансовое состояние анализируемой организации.

Специальный аналитический показатель — это показатель, используемый в анализе для отражения какой-либо особенности исследуемого объекта в целях уточнения и персонификации выводов, сделанных с помощью применения общих аналитических показателей, и адаптации методики к конкретному объекту анализа.

Применение специальных аналитических показателей направлено на отражение в анализе влияния условий и масштабов деятельности, величины организации и численного состава сотрудников, вида деятельности и др. Перечисленные факторы определяют финансово-хозяйственную деятель-

ность организации, ее финансовые результаты и через отчетность, выступающую информационной базой анализа, воздействуют на результаты оценки финансового состояния организации.

Предложенный отчет о результатах деятельности позволяет рассчитать специальные аналитические показатели для субъектов малого предпринимательства: рентабельность продаж, степень погашения дебиторской и кредиторской задолженности, соотношение совокупных доходов и расходов, стабильность кадрового состава. Показатели рентабельности продаж и рентабельности деятельности рассчитываются по данным налогового учета кассовым методом признания доходов и расходов.

Сравнение значений специальных аналитических показателей рентабельности продаж и рентабельности деятельности, рассчитанных кассовым методом, с подобными показателями, рассчитанными методом начисления, позволит уточнить выводы аналитика относительно денежных потоков.

Текучесть кадров при небольшой численности персонала крайне отрицательно влияет на показатели выработки, объемы реализации продукции (работ, услуг), финансовые результаты, расчетно-платежные отношения субъекта малого предпри-

нимательства и его финансовое состояние в целом. В отличие от среднего или крупного предприятия потеря нескольких человек для малого предприятия может грозить остановкой производственной деятельности со всеми вытекающими негативными последствиями. В условиях высокой текучести кадров увеличивается время на обучение персонала и освоение им выполняемой работы, поэтому время выполнения должностных обязанностей на качественно высоком уровне сокращается. Уровень стабильности кадрового состава (Устаб.) рассчитывается соотношением численности работников, проработавших на предприятии более 12 мес. (Чболее года) и среднесписочной численности работников за период 12 мес. (Чср.):

Устаб. = Чболее года/Чср. (1)

Одна из причин текучести кадров — уровень заработной платы. Потеря ключевого персонала и отсутствие средств для выплаты заработной платы — факторы, обусловливающие невозможность продолжать коммерческую деятельность. Отсюда следует, что при анализе постоянства кадрового состава и причин текучести кадров необходимо учитывать показатель среднемесячной оплаты труда работников (ЗП ср.), размер которой должен отражать реальную величину дохода работника на данном предприятии и рассчитываться исходя из выплаченного фонда оплаты труда {ФОТ) по формуле:

ЗП ср. = ФОТ/Чср./Т (2)

где ФОТ — сумма выплаченной за отчетный период оплаты труда;

Чср. — средняя численность работников; Т— анализируемый период. Непогашенная дебиторская и кредиторская задолженность, в том числе по заработной плате, наряду с низким значением коэффициента постоянства кадрового состава выступает индикатором нестабильного финансового положения малого предприятия.

Важное значение для характеристики деятельности небольших организаций имеют показатели доходов и расходов, характеризующие действительную сумму средств, поступивших в организацию и направленных на различные цели. Информация о потоках денежных средств, отражаемая в форме № 4 «Отчет о движении денежных средств», при невозможности его формирования может быть частично получена из налоговых регистров.

Соотношением совокупного дохода (сумма всех поступлений, признаваемых доходом и действительно полученного) и совокупного расхода (сумма всех произведенных и оплаченных расходов) определяется приток либо отток денежных средств на предприятии. Разница совокупного дохо-

да и расхода отражает действительно полученную сумму чистой прибыли, оставшуюся в распоряжении субъекта малого предпринимательства после уплаты налога на прибыль, ЕНВД, ЕСХН или единого налога при УСН. Данная величина прибыли (убытка), рассчитываемая в нарушение принципа начисления и принципа соответствия доходов и расходов по отчетным периодам, позволяет объяснить ситуацию, при которой прибыльное, согласно отчету о прибылях и убытках, предприятие испытывает затруднения с финансированием собственной деятельности, так как признанные методом начисления доходы в действительности не получены, а расходы уже произведены, но не могут быть оплачены, что вводит в заблуждение пользователей информации отчетности.

Традиционно показатель рентабельности продаж измеряется в коэффициентах или процентах и позволяетрассчитать, сколько копеек прибыли от продаж приходится на один рубль выручки и тем самым оценить эффективность основного вида деятельности. Включение в формулу расчета рентабельности продаж продолжительности анализируемого периода дает возможность измерения продолжительности периода получения организацией прибыли и периода окупаемости затрат. Сроки зарабатывания прибыли (СЗП) и окупаемости затрат (СОЗ) определяются на основе рентабельности продаж (Р' пр.) и продолжительности анализируемого периода (Т):

СЗП = Р' пр. х 12мес. (3)

СОЗ = 12 мес. - СЗП. (4)

Другой способ расчета СОЗ и СЗП — через соотношение всех оплаченных за период расходов по основному виду деятельности (Р) и среднемесячной выручки по оплате (В ср):

С03=Р' /В' ср. =Р' /В''. X 12мес. (5) СЗП=12мес.-СОЗ (6)

Таким образом, показатель срока окупаемости затрат позволяет рассчитать количество месяцев, необходимое для того, чтобы за счет получаемой выручки предприятие покрыло все произведенные и оплаченные расходы.

Для использования приведенных показателей в целях прогнозирования необходимо скорректировать расчет на остатки дебиторской и кредиторской задолженности и учесть общую величину полученных доходов (В") и общую величину оплаченных расходов (Р"):

СОЗ (прогноз) = (Р'' + КЗ к.п.)/ /[(В "+ДЗк.п.)/12], (7)

где КЗ к.п. — величина остатка кредиторской задолженности на конец периода (данная величина в зависимости от целей анализа может

включать только текущую задолженность или все долги с учетом долгосрочных кредитов и займов);

ДЗ к.п. — величина остатка дебиторской задолженности на конец периода. Прогнозный срок окупаемости затрат отражает период времени, необходимый предприятию для погашения всех расходов и обязательств за счет полученного от всех видов деятельности дохода. Прогнозный срок зарабатывания прибыли определяется по формуле:

СЗПпрог. = 12мес. — СОЗпрог. (8)

и отражает количество месяцев, в течение которых предприятие, рассчитавшееся полностью по долгам, будет получать прибыль.

Таким образом, предложенные рекомендации по формированию отчетности субъектами

малого предпринимательства позволяют сгладить объективно существующую информационную недостаточность и сделать адекватную оценку деятельности и финансового состояния.

Список литературы

1. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

2. Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

3. Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные приказом Минфина России от21.12.1998 № 64н.

4. Приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».