CC BY
29
Налоги и налогообложение
ФИНАНСОВОЕ СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ (ДОБЫЧЕ)
ПРИРОДНЫХ ОБЪЕКТОВ
Ю.в. мельникова,
преподаватель
а.и. гончаров,
доктор экономических наук, доктор юридических наук, профессор кафедры налогообложения и аудита волгоградская академия государственной службы
Природные ресурсы России, оцениваемые, по крайней мере, в 30 трлн долл. США, представляют собой главное богатство нашей страны1. Наша задача как прямых или косвенных пользователей природных объектов — сохранить и, по возможности, преумножить это достояние для продолжения экономического развития, ведь ежегодные поступления от одного только налога на добычу полезных ископаемых составляют около 30 % от общей суммы доходов федерального бюджета. Это второй по доходности налог после НДС.
Функциональное содержание финансовых налоговых отношений при природопользовании. Для того чтобы определить содержание налоговых отношений при природопользовании, необходимо для начала отграничить понятия «природный объект» и «природный ресурс» с целью понять, что же является объектом для обложения налогом или сбором.
Под природным объектом понимается естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства. Природные объекты — это совокупность природных ресурсов (тел и сил природы), расположенных в границах определенных земельных участков или участков недр. К ним относятся территории, занятые месторождениями полезных ископаемых, ценными (в том числе и охраняемыми) экосистемами, лесными,
1 Гончаров, Ю. А. Единый рентный налог как инструмент управления ресурсами и стимулирования экономического роста: аргументы за и против// Западная экономика и финансы. 2004. №2(6) /36. С. 181.
охотничьими, сельскохозяйственными и иными угодьями2.
Природными объектами являются:
• участки леса;
• месторождения полезных ископаемых и их отдельные участки;
• замкнутые водные объекты;
• рыболовные участки рек, нерестилища;
• рыболовные участки шельфа;
• нелесные естественные экосистемы (участки степи, речных пойм).
Понятие «природный ресурс» — более узкое. Природные ресурсы (естественные ресурсы) — это объекты, процессы и условия природы, используемые обществом для удовлетворения материальных и духовных потребностей людей3.
Природные ресурсы включают полезные ископаемые, источники энергии, почву, водные пути и водоемы, минералы, леса, дикорастущие растения, животный мир суши и акватории, генофонд культурных растений и домашних животных, живописные ландшафты, оздоровительные зоны и т. д.
Таким образом, исходя из указанных понятий, можно сделать вывод: объектом налогообложения при природопользовании являются природные ресурсы как часть природных объектов.
На наш взгляд, для того чтобы понять экономический смысл налогообложения при природопользовании, необходимо рассмотреть функции природоресурсных платежей.
2 Интернет-словарь: http://www. glossary. ru.
3 Интернет-словарь: http://www. glossary. ru.
В теоретическом смысле природоресурсные платежи выполняют в первую очередь компенсационную и стимулирующую функции.
Компенсационная функция реализуется посредством направления взимаемых платежей на цели возмещения вреда, причиненного загрязнением, на восстановление природных ресурсов, их воспроизводство. Стимулирующая функция направлена на повышение экономической заинтересованности плательщиков в снижении уровня негативного воздействия на окружающую среду, на отказ от чрезмерного использования природных ресурсов (например, замена прямой добычи полезного ископаемого на переработку и извлечение ресурсов из отходов). При этом отметим, что на современном этапе в России существующие платежи за пользование недрами и природными объектами, а также плата за загрязнение окружающей среды с точки зрения компенсаций за наносимый экономический и экологический ущерб неэффективны.
По мнению В. Г. Михайлова (Кузбасский государственный технический университет, г. Кемерово), предприятиям — пользователям природных ресурсов, а соответственно и загрязнителям, выгоднее осуществлять платежи, установленные налоговым и экологическим законодательством, чем внедрять на производстве дорогостоящие безотходные или малоотходные технологии4. Как видим, компенсационная функция природоресур-сных сборов должным образом не реализуется.
В большинстве случаев, когда речь идет о налоговых платежах, называют еще и фискальную функцию. Однако в данной ситуации фискальная функция идет вразрез с двумя вышеперечисленными функциями по двум причинам.
Во-первых, компенсационная и стимулирующая функции могут быть реализованы только через создание специальных фондов, где будут сосредоточены финансовые средства, и откуда эти средства будут расходоваться на охрану окружающей среды, восстановление и воспроизводство природных ресурсов. Фискальная функция, в противовес компенсационной и стимулирующей, предполагает направление средств в единый бюджет государства или иного публично-правового образования без указания на то, каким образом должны использоваться полученные средства. Природоресурсные платежи не должны иметь в качестве первоочеред-
4 Управление природопользованием: как улучшить экономический механизм? // Экономика природопользования / (ЭКО-бюллетень ИнЭкА). 2008. № 1 (126) (январь - февраль). — Интернет-издание.
ной задачи пополнение общих доходов государства. Они должны иметь целевой характер5.
Во-вторых, компенсационная и стимулирующая функции направлены на то, чтобы уменьшить бремя платежей для плательщика. Если точнее, то при уменьшении посредством дополнительной переработки количества отходов и внедрении более экологичного производства, снижается вредное воздействие на окружающую среду, тем самым уменьшается база платежа. В целом снижаются и поступления в государственный бюджет. Фискальная же функция, наоборот, предполагает большие изъятия в доход государства6.
В результате происходит рассогласование трех функций, и, мало того, оно усиливается, если платеж наделен стутусом налога.
Все существующие в настоящее время приро-доресурсные платежи можно разделить на два вида: налоговые и неналоговые. Налоговые платежи за пользование природными ресурсами — это земельный и водный налог, налог на добычу полезных ископаемых, сборы за пользование объектами животного мира и водных биоресурсов. Неналоговые платежи — это платежи за пользование лесным фондом, плата за негативное воздействие на окружающую среду, система платежей за пользование недрами.
Вникая в экономический смысл налогообложения при пользовании и добыче природных ресурсов, становится понятно, что только неналоговые платежи имеют целевой характер и соответственно могут быть направлены в дальнейшем на реализацию природоохранных задач.
Следует принять во внимание тот факт, что добыча и использование природных ресурсов подлежат обложению федеральными и местными налогами. Федеральные налоги и сборы, относящиеся к природным ресурсам, включают7:
• налог на добычу полезных ископаемых;
• водный налог (на современном этапе развития системы налогообложения водопользования существуют две формы платы за воду: плата за право пользования водными объектами и плата на восстановление и охрану водных объектов);
• сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов (также существуют два вида сборов — за право пользования объектами животного мира и арендная плата за пользова-
5 Интернет-ресурс: http://blawg. га/ Функции природоре-сурсных платежей.
6 Интернет-ресурс: http://blawg. га/ Функции природоре-сурсных платежей.
7 Налоговый кодекс РФ. М.: ГроссМедиа, 2008. Ч. 1. Ст. 13.
ние охотничьими угодьями).
В состав местных налогов, в излагаемом контексте, включается земельный налог8.
Данные платежи не имеют целевого характера и призваны исполнять только фискальную функцию, пополняя доходы государственного (местного) бюджета.
Таким образом, анализ функций природоресурсных платежей указывает на то, что лишь плата за пользование лесным фондом (существуют три формы платы — лесные подати, арендная плата за участки лесных насаждений и плата на воспроизводство лесных массивов) имеет целевую основу. Только плательщики лесных податей могут с определенной уверенностью утверждать, что их пользование лесом как долей природных богатств страны пусть частично, но имеет экономический смысл в компенсации ущерба, наносимого окружающей среде.
Потенциал системы природоресурсных платежей. В идеале система природоресурсных платежей должна регулировать конкурентоспособность между прогрессивными, экологически чистыми и устаревшими технологиями, стимулировать комплексное использование сырья, утилизацию вторичного сырья, сохранение природных ресурсов. Кроме прямого экономического воздействия, налоговые и неналоговые платежи обеспечивают экологически правильную оценку сопоставляемых научно-технических решений и повышают цену (тем самым уменьшая спрос) на продукцию предприятий, наносящих ущерб окружающей среде. Например, экономически обоснованная плата за землю (земельный налог) стимулирует рациональное использование, охрану и освоение земель, повышение плодородия почв.
Кроме земельного налога, используются еще две формы платы за землю: арендная плата и нормативная цена земли. Арендная плата взимается за земли, сданные в аренду. Ее величина устанавливается в договоре между арендодателем и арендатором. Нормативная цена земли применяется при покупке и выкупе земельных участков, передаче их по наследству и дарении, получении банковского кредита под залог земельного участка. Полученные за счет земельного налога и арендной платы средства необходимо расходовать на финансирование мероприятий по землеустройству, охране земель и повышению их плодородия, освоению новых земель и т. п.
8 Налоговый кодекс РФ. М.: ГроссМедиа, 2008. Ч. 1. Ст. 15.
Виды платы за ресурсы
За
выбросы
За сверхнормативные выбросы, сбросы отходов
За размещение отходов
Структура природоресурсных платежей
Платежи за использование природных ресурсов включают плату за право пользования ресурсами; за сверхлимитное и нерациональное использование природных ресурсов; плату на воспроизводство и охрану природных ресурсов (см. рисунок).
На основании вышеизложенного и учитывая зарубежный опыт, можно сформулировать основной принцип природопользования — платность. Платность использования природных ресурсов решает три задачи:
— повышение заинтересованности производителя в эффективном использовании природных ресурсов;
— материальное стимулирование в сохранении и воспроизводстве природных ресурсов;
— аккумулирование дополнительных денежных средств на восстановление и воспроизводство природных ресурсов.
В связи с тем, что в нашей стране экономический механизм управления природопользованием на федеральном уровне практически отсутствует, вынужденной альтернативой стали попытки некоторых регионов страны разработать и узаконить его на своем уровне. Основой для их поиска стало понимание того, что заинтересовать природопользователей в неуклонном соблюдении природоохранного законодательства можно, только увеличивая штрафы за его нарушение (по аналогии с западными странами, где закупить любое оборудование для модернизации производства гораздо дешевле, чем заплатить штрафные санкции за вред, наносимый окружающей среде).
По нашему мнению, бессмысленно увеличивать экологические платежи, если они, поступая в бюд-
Плата за загрязнение окружающей среды
жет, будут обезличиваться и использоваться не по назначению, как это происходит сейчас, поскольку целевое использование этих средств не закреплено законом. И, наконец, для того чтобы предлагаемые альтернативные финансовые механизмы управления природопользованием были эффективными, они должны носить не рекомендательный, а обязательный, легитимный характер. Естественно, что у законодателей в связи с этим возникло много разнообразных «но», поскольку региональная нормативно-правовая база не должна противоречить федеральной. Однако представителям научной сферы юридические противоречия не мешают разрабатывать и обосновывать различные варианты экономического стимулирования природопользо-вателей к экологически ответственному бизнесу9.
3. Нормативное развитие рентного природопользования. В сфере пользования природными ресурсами государство не может обеспечить надежной защиты социальных интересов, и тогда значительная доля общественных доходов присваивается частными хозяйствующими субъектами, ведущими разработку и добычу природных объектов, находящихся в собственности государства.
Государственная собственность является доминирующей в структуре закрепленных законодательством форм собственности на природные ресурсы. Конституция РФ разграничивает право государственной собственности на федеральную (т. е. общегосударственную) и региональную (т. е. собственность субъекта Федерации — отдельной области или края), что отражено в федеративных договорах РФ и субъектов Федерации. В соответствии со ст. 9 Конституции РФ:
«Земля и другие природные ресурсы используются и охраняются в Российской Федерации как основа жизни и деятельности народов, проживающих на соответствующей территории (п. 1.).
Земля и другие природные ресурсы могут находиться в частной, государственной, муниципальной и иных формах собственности»10 (п. 2.).
Закон «О недрах» предусматривает, что к федеральным природным ресурсам относятся:
1) земельные участки, занятые под хозяйственными объектами федерального значения;
2) участки, предоставляемые для нужд обороны и безопасности страны;
3) особо охраняемые территории и курортные
9 Управление природопользованием: как улучшить экономический механизм? // Экономика природопользования. (ЭКО-бюллетень ИнЭкА. 2008. № 1 (126) (январь — февраль). — Интернет-издание.
10 Конституция РФ. Ст. 9.
лечебно-оздоровительные зоны федерального значения;
4) виды растений и животных, занесенных в Красную книгу РФ и охраняемых международными договорами;
5) месторождения полезных ископаемых национального значения;
6) водные объекты, расположенные на территории двух или более субъектов Федерации, а также трансграничные водные объекты;
7) природные ресурсы территориального моря, континентального шельфа и особой экономической зоны РФ;
8) территории закрытых административно-территориальных образований, для которых необходим режим охраны государственной тайны11. Водные объекты находятся в собственности
Российской Федерации (федеральной собственности). При этом, например, пруд, обводненный карьер, расположенные в границах земельного участка, принадлежащего на праве собственности субъекту РФ, муниципальному образованию, физическому лицу, организации, находятся соответственно в собственности субъекта РФ, муниципального образования, физического лица, юридического лица12.
Земля отличается от остальных природных ресурсов тем, что выступает в качестве средства производства. Относительно земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в частной собственности, должен осуществляться строгий государственный и общественный контроль за их целевым использованием.
Возрождение частной собственности на землю является одним из главных проявлений земельной реформы в России, без чего невозможно развитие рыночной экономики. Это право закреплено в ст. 36 Конституции РФ, а также в Федеральном законе от 24.07.2002 № 101-ФЗ «Об обороте земель сельскохозяйственного назначения». Иные природные ресурсы (недра, воды, леса, животный мир) в основном пока образуют общественное национальное достояние.
В последнее время приобрела популярность теория природной ренты, появляются и законопроекты, основанные на ее применении.
В законодательстве многих стран, например Великобритании и Норвегии, имеется понятие дополнительного дохода, который возникает за счет
11 Интернет-ресурс: http://www. e-college. ru/xbooks/xbook028/ book/index/index. html?part-010*page. htm.
12 Водный кодекс РФ от 03.06.2006 № 74-ФЗ (с учетом изме-
нений и дополнений).
использования полезных ископаемых, — природной ренты. В общем смысле экономическая рента — это цена, уплачиваемая за использование земли и других природных ресурсов, количество которых строго ограничено. В иной трактовке рента представляет собой избыточный доход по сравнению с достигаемым при нормальном функционировании предприятия в рыночных условиях.
Частная собственность формируется за счет результатов деятельности человека, а общественная — из ресурсов, возникших без участия человека (природных), и доли от созданного в процессе труда продукта, передаваемой на общественное потребление в виде налогов и иных обязательных платежей в бюджетную систему государства. Эксплуатация природных ресурсов приносит сверхприбыль — доход, получаемый не за счет деятельности предприятий, а за счет уникальных свойств самих месторождений полезных ископаемых. Этот доход называется природной рентой13. Практически природная рента определяется как разница между стоимостью добытой продукции и расходами на ее добычу (включая нормальную отраслевую прибыль).
Рентное налогообложение направлено на изъятие экономической ренты путем введения единого рентного налога. Например, законопроект о налоге на дополнительный доход от добычи углеводородов, черных и цветных металлов, драгоценных металлов (т. е. наиболее прибыльных полезных ископаемых) предусматривает, что часть прибыли, обеспечивающая предприятию рентабельность на уровне 30 % (что позволяет динамично развивать производство), остается в распоряжении предприятия, остальное изымается в пользу государства14.
Аналогично сверхприбылям в нефтяной и газовой промышленности, а также при добыче металлических руд и других полезных ископаемых образуются сверхприбыли в гидроэнергетике (по нашим оценкам, до 100 млрд руб. в год), при использовании радиочастот, эфирного пространства и др.
Весьма важно научиться рационально выделять из цены добытых природных ресурсов сумму, необходимую и достаточную (т. е. минимально допустимую) для покрытия издержек добывающих компаний и обеспечивающую рентабельность этих компаний на привлекательном для них уровне. Тогда вся разница между ценой природных ресурсов на рынке и экономически обоснованной стоимостью
13 Гончаров, Ю. А. Указ соч. С. 183.
14 «О рентных платежах за пользование отдельными видами природных ресурсов» — законопроект.
их добычи, т. е., чистая природная рента, полностью могла бы направляться в бюджет15.
Действующая российская налоговая система не предусматривает выделения природной ренты в качестве объекта налогообложения. Квазирентным налогом на экспортируемую часть природных ресурсов можно считать экспортную пошлину на сырьевые товары. Другие рентные платежи — за недра и загрязнение окружающей среды — отменены. Действующая в России система платного недропользования регулируется Законом РФ от 03.03.1995 «О недрах» (последняя редакция вступила в силу 15.12.2007). В 2002 г. отменены отчисления на восстановление минерально-сырьевой базы, регулярные платежи за добычу полезных ископаемых и акциз на нефть.
У рентного налогообложения много преимуществ и недостатков, сторонников и противников, но так или иначе все сходятся во мнении, что усиление рентной составляющей налогообложения, особенно в нефтегазовой отрасли, привлечет в бюджет страны ежегодно около 1 100 млн руб. 16
Таким образом, на современном этапе развития постиндустриального общества в России природные ресурсы, и, как следствие использования, — прибыль от их продажи, продолжают играть главенствующую роль в централизованных финансах. Наверное, не осталось ни одного здравомыслящего человека, который считал бы, что экстенсивный способ изъятия природных богатств — это наиболее оптимальный и, что немаловажно, — дешевый способ обогатиться за счет простого изъятия и переработки ресурсов. Очевидно, что пагубные последствия такого варварского «природопользования» в полной мере осознаны и осмыслены правительством нашей страны. Но что тогда мешает создать эффективную систему платежей и сборов при использовании (добыче) природных объектов, обеспечить бесперебойную работу фискальных служб, взаимодействие плательщиков данных платежей и органов, разъясняющих порядок и метод их взимания, и, самое главное — обеспечить финансирование природоохранной и природовосстановительной деятельности, направляя субвенции и дотации из вновь собранных денежных средств на эти цели.
15 Гончаров Ю. А. Указ. соч. С. 4.
16 Воронина, И. В. Башкиров, С. П. Опыт распределения природной ренты между государством и компаниями нефтяной промышленности // Финансы и кредит. 2006. № 13. С. 52; № 16. С. 56.
