CC BY
45
На етапі вибору хеджування, як методу мінімізації ризиків, управлінський персонал, використовуючи дані перспективного аналізу, передусім визначає доцільність його застосування. Відбувається порівняння затрат та результату від провадження хеджування із затратами та результатами від застосування інших методів .
Після прийняття позитивного рішення щодо цього методу необхідно затвердити стратегію хеджування. За допомогою методів економічного аналізу визначається ефективність компенсації негативних результатів від проведення операцій на реальному ринку прибутками на строковому. Ця інформація та додаткові затрати при використанні того чи іншого інструменту хеджування і слугуватимуть критеріями для вибору оптимальної альтернативи. Обмеженнями у даному випадку виступатимуть фінансові ресурси, доступні для проведення хеджування. У випадку необхідності залучення коштів зі сторони необхідно здійснити порівняння фінансових затрат у вигляді сплати відсотків та ефекту від їх використання.
Попередній аналіз потенційного інструменту хеджування забезпечить інформацією щодо можливих ризиків, пов'язаних з його використанням, та міри їх впливу на діяльність підприємства в цілому.
На етапі впровадження управлінського рішення необхідним є використання даних оперативного аналізу для контролю ситуації та прийняття негайних коригувань у випадку виникнення несприятливих для підприємства обставин.
На етапі оцінки результатів, отриманих від реалізації обраного управлінського рішення, з використанням методології ретроспективного аналізу хеджування, визначають ефективність обраної стратегії, порівнюють фактичний результат з плановим, визначають ступінь впливу різних факторів на відхилення фактичного фінансового результату від планового. Ця інформація виступатиме основою для прийняття наступних управлінських рішень.
Ефективність управлінського рішення визначається своєчасністю його прийняття та обґрунтованістю. Своєчасність забезпечується використанням досконалих
інформаційних систем, що дає можливість оперативно отримувати економічну інформацію для прийняття рішення на рівні управління підприємством.
Обґрунтованість управлінського рішення визначається його інформаційним забезпеченням, важливою частиною якого, за будь-яких економічних умов, а тим більше, в ринковій економіці, є аналіз. Докорінні зміни у процесі аналізу та планування господарської діяльності є однією з умов створення ефективної системи управління прибуткового підприємства.
Отже, прийняття відповідних рішень для розв'язання наявних проблем чи вибору певних альтернатив є основним завданням управління підприємством. Успішність та ефективність управлінського рішення значною мірою залежить від своєчасної, достовірної та обґрунтованої інформаційної бази. Основним джерелом інформації щодо фінансово-економічних ризиків, ефективності та доцільності використання хеджування для їх мінімізації, на підприємствах переробної промисловості слугує економічний аналіз. Розроблений нами алгоритм прийняття управлінського рішення щодо хеджування дозволяє визначити роль аналізу хеджування. Зокрема при виявленні ризику та визначенні методу управління ним використовуються дані якісного та кількісного аналізу ризиків. Інформація отримана при проведенні перспективного аналізу дозволяє обрати найефективнішу стратегію хеджування. Поточний контроль за реалізацією обраної стратегії та прийняття оперативних рішень базується на використанні даних оперативного аналізу.
і. Берлач А. і., Берлач Н.А., Ілларіонов Ю.В. Організаційно-правові основи біржової діяльності: навч. посібник. - К., 2000. - 336 с.
2. Бланк И. А. Финансовый менеджмент: учебный курс. - К., 1999.
3. Бородкин А. С., Торопов В. А. Нормативный учёт и себестоимость промышленной продукции. - К., 1990. 4. Економічний аналіз: навч. посібник / М. А. Болюх, В. З. Бурчевський, М. І. Горбаток та ін.; за ред. акад. НАНУ, проф. М. Г. Чумаченка. - К., 2003. 5. Кирилов И. Хеджирование для предприятий АПК [Електронний ресурс] / Игорь Кирилов // Рынок ценных бумаг. - 2008. - № 8 (359). - Режим доступу: http://www.rcb.ru/data/articles_pdf/2008/08/Kirillov.pdf. 6. Савицька Г. В. Економічний аналіз діяльності підприємства: навч. посіб. - К., 2004.
Надійшла до редколегії 06.12.09
О. Іваненко, ас.
ОСОБЛИВОСТІ ОПОДАТКУВАННЯ КРЕДИТНИХ СПІЛОК
Статтю присвячено дослідженню найбільш суттєвих питань особливостей оподаткування кредитних спілкок. Розглядаються нормативні і законодавчі акти стосовно організації податкового обліку, розробляються конкретні пропозиції щодо покращення цього напрямку діяльності.
The article is devoted research of the most substantial questions of features of taxation of credit unions. Normative and legislative acts are examined in relation to organization of the fiscal accounting, concrete suggestions are developed in relation to the improvement of this direction of activity.
Постановка проблеми у загальному вигляді. Як
споживчий кооператив кредитна спілка не має на меті отримання прибутку, тобто є некомерційною організацією. Вся діяльність кредитної спілки підпорядкована завданню задоволення потреб пайовиків. Разом з тим, кредитна спілка є фінансовою установою, що діє у сфері фінансових послуг. Специфіка цієї організації полягає в тому, що вона працює не заради прибутку і не привласнює прибуток. Ця особливість кредитних спілок обумовлена її корінними відмінностями від всіх інших фінансових, кредитних організацій, насамперед, від банків. Тому питання оподаткування кредитних спілок потребують окремого дослідження.
Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблема оподаткування кредитних спілок на даний момент стає досить актуальною. Свідченням цього є зростання кількості публікацій на цю тему у періодичних професійних виданнях. Проблемами оподаткування кредитних
спілок займаються такі провідні вчені-науковці, як Гончаренко В., Мєшко О., Мурашко О., Пожар А., Правда М., Романов А., та інші [5, 13, 16, 17]. Але проблеми обліку і оподаткування кредитних спілок, вирішення на єдиній методологічній основі принципових питань розвитку кредитних спілок потребують подальшого вивчення.
Метою дослідження є розгляд питань оподаткування кредитних спілок та вироблення конкретних пропозицій щодо його вдосконалення.
Виклад основного матеріалу. Головною особливістю діяльності кредитних спілок є те, що вони є неприбутковою організацією і їх статутна діяльність не має на меті одержання прибутку для його розподілу між членами спілки. Кредитний кооператив для своїх членів є одночасно фінансовою установою та громадською організацією, намаганням якої є надання послуг за собівартістю (без закладання прибутку у ціну послуг). І це
© Іваненко О., 2010
ВІСНИК Київського національного університету імені Тараса Шевченка
визначає його неприбуткову соціально-економічну кооперативну природу.
Суттєво, що визначення терміну "неприбуткова організація" в чинному законодавстві відсутнє. У податковому законодавстві є лише перелік видів неприбуткових організацій (НПО) (пп. 7.11.1 Закону [8]), а цивільне законодавство обмежується загальними ознаками на зразок "непідприємницькими суспільствами є суспільства, не переслідуючи отримання прибутку для його подальшого розподілу між учасниками" [20, ч. 1 ст. 85]. На підставі цієї норми можна стверджувати, що до неприбуткових організацій відносяться будь-які юридичні особи, що не ставлять за мету отримання прибутку (за Цивільним Кодексом - непідприємницькі суспільства і установи).
Але, якщо неприбуткова організація не ставить за мету отримання прибутку, це ще не означає, що прибутків не може бути в принципі. НПО може здійснювати так зване некомерційне господарювання, яким, згідно з ч. 1 ст. 52 ГК, є "самостійна систематична господарська діяльність, здійснювана суб'єктами господарювання, спрямована на досягнення економічних, соціальних і інших результатів без мети отримання прибутку". Отже, у некомерційного господарювання неприбуткової організації може бути і економічний результат, в т.ч. прибуток. Щоб не втратити через це неприбутковий статус, засновницькі документи неприбуткової організації повинні містити положення, що діяльність організації не спрямована на отримання прибутку. Закон "Про оподаткування прибутку підприємств" [9] висуває вимоги до неприбуткових організацій, головні з яких наступні:
> в разі ліквідації більшості видів НПО їх активи мають бути передані іншим НПО відповідного вигляду або зараховані в дохід бюджету (пп. 7.11.11 Закону [9]);
> ДПА веде відповідно до Положення про Реєстр НПО реєстр всіх НПО, що звільняються від оподаткування.
При реєстрації неприбуткових організацій в податкових органах їм привласнюється "код неприбутковості", який відображає вид НПО і від якого залежить порядок оподаткування її' доходів.
Кредитні спілки мають код 0010 і відповідно до ст. 1 Закону України "Про кредитні спілки" [8] та Закону України "Про оподаткування прибутків підприємств" [9] є неприбутковими установами. Разом з тим не можна вважати питання оподаткування діяльності кредитних спілок вирішеним, а самі кредитні спілки виведеними з поля зору податкового нагляду. Зокрема, останнім часом гостро ставиться питання про зняття з кредитних спілок статусу неприбуткових [2, с. 404; 3, с. 21-22].
Доходи кредитних спілок розподіляються виключно між їх засновниками (учасниками) в порядку, встановленому законодавством [9, абз. 6 пп. 7.11.8]. Відповідно до Наказу [15], від оподаткування звільняються доходи кредитних спілок, отримані у вигляді коштів, які надходять у вигляді внесків та пасивних доходів, отриманих з джерел, визначених законодавством про кредитні спілки. У свою чергу, пасивними доходами вважаються доходи, отримані у вигляді процентів, дивідендів, страхових виплат і відшкодувань, а також роялті.
Державна податкова адміністрація листом [13] підтвердила пп. 7.11.4 Закону [9], відповідно до якого внески та пасивні доходи кредитних спілок не обкладаються податком на прибуток. Цим же листом ДПАУ попередила, що у разі, коли пасивні доходи таких організацій, отримані протягом звітного (податкового) року, на кінець першого кварталу року, наступного за звітним, перевищують 25 відсотків від загальних валових доходів, отриманих протягом цього періоду, така організація зобов'язана сплатити податок з нерозподіленої суми прибутку за ставкою 25 відсотків до суми такого пере-
вищення. Крім того, якщо кредитна спілка отримує дохід з інших джерел, ніж визначені підпунктом 7.11.2 Закону [9], така неприбуткова організація зобов'язана сплатити податок на прибуток, який визначається як сума доходів, отриманих з інших джерел, зменшена на суму витрат, пов'язаних із отриманням таких доходів, але не вище суми цих доходів.
Статтею 3 Закону [7] визначено, що не є об'єктом оподаткування операції з:
> передачі майна в заставу позикодавцю (кредитору) згідно з договором позики та його повернення заставнику після закінчення дії такого договору;
> надання послуг із залучення, розміщення та повернення коштів за договорами позики, депозиту, вкладу, страхування або доручення. Отже, такі операції кредитного союзу не обкладаються ПДВ.
Кредитна спілка, відповідно до свого статуту, надає позички членам спілки (під заставу і без застави) та розподіляє доходи на вклади членів спілки. За договором позики одна сторона (позикодавець) передає другій стороні (позичальникові) у власність (в оперативне управління) гроші або речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошей або рівну кількість речей того ж роду і якості [20, ст.374]. Отже, громадянин одержує гроші на визначений угодою термін, а після закінчення цього терміну повертає кредитній спілці одержані гроші. Тобто в цьому випадку немає об'єкта оподаткування податком з доходів. Що стосується доходів, одержаних членами спілки на власні вклади, то, відповідно до листа [13], до сукупного оподатковуваного доходу, одержаного громадянами в період, за який здійснюється оподаткування, не включаються, зокрема, проценти за грошовими вкладами.
Згідно з висновками Національного банку України (лист від 12.06.2000 р. №18-110/1806-3858), Міністерства фінансів України (лист від 06.09.2000 р. №052104/141) та висновками, одержаними на запит Національної асоціації кредитних спілок України від Комітету з питань фінансів і банківської діяльності Верховної Ради України (лист від 07.07.2000 р. №06-10/450) та Юридичного управління Секретаріату Верховної Ради України (лист від 29.07.99 р. №07-6/337), доходи, що виплачуються кредитними спілками на вклади її' членів, слід віднести до процентів на грошові вклади, сума яких не повинна включатися до сукупного оподатковуваного доходу члена кредитної спілки. Відповідно до листа [12], такий висновок обґрунтовується наступним:
> практика розподілу прибутку кредитними спілками йде шляхом нарахування процентів на грошові вклади її членів. Про це свідчить Типовий статут кредитної спілки, згідно з яким Правління кредитної спілки в межах наданих їй повноважень може вирішувати, зокрема, питання зміни відсотків за членськими внесками та встановлювати порядок їх сплати;
> кредитна спілка не є емітентом корпоративних прав і не має статутного фонду, тому розподіл доходів на вклади членів кредитних спілок слід розглядати не як виплату дивідендів, а як нарахування та виплату процентів;
> в нормі Закону "Про ПДФО" [6] не встановлено винятків щодо переліку організацій, чиї проценти за грошовими вкладами не включаються до сукупного оподатковуваного доходу громадян.
Порядок подання звітності кредитною спілкою врегульований Звітом [11]. Відповідно до нього, кредитні спілки здають Звіт про використання коштів неприбуткових організацій і установ. Звіт заповнюють і подають до державної податкової адміністрації за місцезнаходженням
кредитної спілки у терміни, передбачені для подання податкової декларації. При складанні Звіту особливу увагу необхідно звернути на рядок 24, де зазначається загальна сума одержаних неприбутковою організацією (установою) пасивних доходів, що звільняються від оподаткування. Крім цього, при заповненні рядка 27 Звіту потрібно зазначити суму внесків, які надійшли до кредитних спілок. Якщо кредитна спілка одержує доходи не за основною діяльністю, визначеною Положенням [19], їй потрібно вказати про це в рядку 32. При цьому кредитна спілка повинна провадити окремий облік фінансових результатів неосновної діяльності у порядку, встановленому для платників податку, і сплачувати податок на прибуток від неосновної діяльності у загальному порядку. Основна діяльність кредитної спілки в цьому випадку - це діяльність, що записана в її статуті.
Деякі з господарських операцій кредитних спілок щодо підвищення їх фінансових показників підлягають оподаткуванню. Наприклад, отримання доходів від переведеного кредитного боргу та процентів за нього особі, яка не є членом спілки. У такій ситуації переведення кредитного боргу може бути вигідним для кредитних спілок в аспекті отримання кредитоспроможного платника, який поверне кредит та проценти за його користування, але може не бути членом кредитної спілки. Згідно з абзацу 3 пп. 7.11.І3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" [9] до основної діяльності кредитної спілки не включаються операції з надання послуг не своїм членам. Унаслідок цього така господарська операція кредитної спілки підпадає під оподаткування та не стимулює кредитні спілки до вирішення питання проблемних кредитів [4, с. 54]. Отримання плати за ведення кредитної справи розглядається податківцями як додаткова послуга, яка не включається до понять "проценти", "пасивні доходи" та підлягає оподаткуванню податком на прибуток [4, с. 51-53].
Щодо оподаткування доходів членів кредитних спілок від розміщених коштів на депозитних рахунках кредитних спілок, то відповідно до Закону України від 24.07.2009 р. № 1617-УІ "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо особливостей проведення заходів з фінансового оздоровлення банків" такі доходи до 01.01.2013 року не оподатковуються.
Гострим питанням для кредитних спілок є тимчасове звільнення від оподаткування доходів членів кредитних спілок, нарахованих на пайові членські внески, за аналогією тимчасового звільнення від оподаткування депозитних внесків. Кредитні спілки протягом останніх декількох років відстоюють це право в судовому порядку.
Слід зазначити, що звільнення від оподаткування доходів членів кредитних спілок, нарахованих на пайові членські внески, не тільки тимчасово, а й на постійній основі має ключове значення для кредитних спілок. Так, кредитні спілки, у порівняні з банками, є більш залежними від коштів своїх членів: за рахунок залучених вкладів на депозитні рахунки формуються кредитні ресурси кредитних спілок, а за рахунок членських внесків формується не тільки кредитні ресурси, а й капітал кредитних спілок.
Висновки. На нашу думку, оподаткування кредитних спілок є важливою і методологічно остаточно не визначеною ділянкою обліку. Законодавча невизначеність і методологічні проблеми в бухгалтерському обліку роблять розглянуті в статті питання особливо актуальними. Кредитні спілки працюють в умовах фінансової нестабільності, неузгодженості чинного законодавства. Тому удосконалення податкового законодавства України щодо особливостей оподаткування неприбуткових організацій, в тому числі, кредитних спілок, та прийняття Податкового Кодексу дозволить полегшити і покращити ефективність діяльності кредитних спілок, які посідають вагоме місце на ринку фінансових послуг, а також у його важливій складовій - кредитній системі.
1. Бюлетень кредитних спілок України. - 2008. - Вип. 1 (17). - 52 с.
2. Бюлетень кредитних спілок України. - 2007. - Вип. 4 (14). - 56 с.
3. Вісник Національного Банку України. - 2008. - № 11. - 72 с. 4. Вісник кредитної кооперації. - 2008. - Вип. 3 (6). - 72 с. 5. Гончаренко В. В. Кредитні спілки як фінансові кооперативи: міжнародний досвід та українська практика / В. В. Гончаренко. - К. : Наукова думка, 1997. - 240 с. 6. Закон України від 22.05.2003 № 889-ІУ "Про податок з доходів фізичних осіб". 7. Закон України від 02.10.92 р. №2654-ХІІ "Про заставу".
8. Закон України від 20 груд. 2001 р. № 2908-ІІІ "Про кредитні спілки".
9. Закон України від 28.12.94 р. №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (в редакції Закону України від 22.05.97 р. №283/97-ВР). 10. Закон України від 03.04.97 р. №168/97-ВР "Про податок на додану вартість". 11. Звіт про використання коштів неприбуткових організацій і установ, затверджений наказом ДПАУ від 11.07.97 р. №233
12. Лист ДПАУ від 29.01.98 р. №847/11/15-0116 "Про розгляд листа".
13. Лист ДПАУ від 12.09.2000 р. №123/93/7/17-0517 "Про прибутковий податок". 14. Мєшко, О. і. Аналіз активів неприбуткових фінансових установ: методика та організація: дис. канд. екон. наук : 08.00.09 / О. І. Мєшко. - К., 2008. - 150 с. 15. Наказ ДПАУ від 03.07.2000 р. №355 "Про затвердження Порядку визначення структури ознаки неприбуткових установ (організацій)". 16. Офіційна інтернет-сторінка Всеукраїнської асоціації кредитних спілок - <http://www.uacu.org.ua>. 17. Пожар А. А. Економічні та організаційні особливості розвитку кредитної кооперації в Україні: дис. канд. екон. наук : 08.00.04 / А. А. Пожар. - Полтава, 2007. -250 с. 18. Правда М. Кредитна спілка: реєстрація, діяльність, застава. Бухгалтерський та податковий облік./Український бухгалтерський щотижневик Дебет-Кредит. - №20, 2001. 19. Тимчасове положення про кредитні спілки в Україні, затверджене Указом Президента України від 20.09.93 р. №377. 20. Цивільний кодекс України від 01.02.01 р.
Надійшла до редколегії 26.02.10
Є. Калюга, д-р екон. наук, проф.
ОЦІНКА СТАНУ ДЕРЖАВНОГО ВНУТРІШНЬОГО ФІНАНСОВОГО КОНТРОЛЮ ТА ШЛЯХИ ЙОГО РЕФОРМУВАННЯ
Зазначено проблеми, які стримують реалізацію ефективної системи державного внутрішнього фінансового контролю та запропоновано шляхи її поліпшення.
Issues which restrain implementation of effective state internal financial control are mentioned and the ways of improvement are proposed.
Реалізація функцій державного внутрішнього фінансового контролю має на меті забезпечити проведення єдиної фінансової, кредитної і грошової політики, а також захист фінансових інтересів суб'єктів господарювання.
Розглядаючи сучасний стан справ у сфері внутрішнього фінансового контролю, можна дійти висновку, що ще на початковому етапі ринкових перетворень багато пов'язаних з цим питань не отримали наукового й методичного обґрунтування. І саме через це сьогодні кон-
троль значною мірою ослаблений, про що свідчить не укомплектованість підрозділів внутрішнього контролю. Підвищення рівня державного внутрішнього контролю необхідно здійснювати через удосконалення законодавчих та правових актів. Недосконалість останніх дозволяє різним "підприємницьким структурам" безкарно перекачувати та привласнювати грошові кошти і матеріальні цінності.
© Калюга Є., 2010
