CC BY
165
налогообложение малого бизнеса
115
УДК 336.2
Енвд и усн:
выбор на макроуровне
в статье рассмотрены методологические и практические вопросы анализа распределения налоговой нагрузки при применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (Енвд) и упрощенной системе налогообложения (усн) по видам объектов налогообложения в разрезе организаций и индивидуальных предпринимателей на макроуровне и выявлены тенденции ее изменения. на основе применения экономико-статистических методов автор установил приоритетность систем налогообложения Енвд и усн для организаций.
Ключевые слова: Енвд; усн; приоритетность; статистические методы; коэффициент вариации; характеристики распределений.
The paper addresses methodological and practical aspects of the tax burden distribution analysis in using the system of taxation in the form of the uniform tax on imputed income (UTII) for individual businesses versus the simplified system of taxation (STS) by types of taxation objects in the context of organizations and individual entrepreneurs at the macro level. Based on economic and statistical methods, the UTII and STS systems for organizations are classified by their priority level.
Keywords: UTII; STS; priority; statistical methods; variation coefficient; distribution characteristics.
Дюкина Татьяна Олеговна
канд. экон. наук, доцент,
доцент кафедры
статистики, учета и аудита
Санкт-Петербургского
государственного
университета
Е-mail: [email protected]
выбор системы налогообложения для малого бизнеса
Развитие малого бизнеса регулируется государством, которое обладает инструментами, не только стимулирующими малое предпринимательство, но и устанавливающими баланс социальных и экономических условий существования общества, обеспечивающих его социальную стабильность, рост эффективности общественного производства. Среди этих инструментов — налоги, чья многовековая эволюция позволяет установить наиболее важные принципы построения и действия налоговых си-
стем, в числе которых равенство, нейтральность, необременительность, простота, экономия, удобство. При соблюдении этих принципов система налогообложения считается приемлемой для налогоплательщиков и оптимальной для государства.
Целью системы налогообложения в виде ЕНВД и упрощенной системы налогообложения (далее также — системы налогообложения ЕНВД и УСН) является установление льготного режима для малого предпринимательства. Если субъекты малого бизнеса выбирают ту или иную систему налогообложения исходя из ее экономической эффективности и обязательности применения, государство при установлении налогового режима должно учитывать множество факторов, среди которых первостепенное значение имеет строгое соблюдение принципов налогообложения.
Применение системного подхода при оценке систем налогообложения Енвд и усн
В настоящее время в научной литературе существует множество взглядов на применение систем налогообложения ЕНВД и (или) УСН на уровне отдельной организации, однако работ, посвящен-
ных анализу их приемлемости на макроуровне, сравнительно мало. Между тем налоги формируют значительную часть доходов государства, что обусловливает необходимость анализа существующих систем налогообложения.
На основании статистических оценок можно сделать вывод, что системы налогообложения ЕНВД и УСН, действовавшие в течение анализируемого периода, не обеспечивали справедливого распределения налоговой нагрузки, создавая неравные налоговые условия для деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей
Для повышения точности измерения уровня приемлемости систем налогообложения ЕНВД и УСН целесообразно использовать системный подход, позволяющий описывать объект исследования как совокупность взаимозависимых и взаимодействующих компонентов системы на основе экономико-статистических показателей, к которым отнесем среднее значение, медиану, коэффициент вариации (колеблемости), характеристики распределения (коэффициенты асимметрии и эксцесса), позволяющих всесторонне и адекватно описывать и анализировать исследуемые процессы налогообложения. Характеристики вышеуказанного распределения в экономических исследованиях для оценки приемлемости систем налогообложения ЕНВД и УСН в настоящее время не применяются. Однако в силу того, что указанные характеристики распределений являются инструментом, наиболее чутко улавливающим изменения в анализируемых процессах, в том числе негативные, представляется необходимым их использование для оценки приемлемости систем налогообложения ЕНВД и УСН с целью оперативной и более точной оценки протекающих тенденций. Коэффициент асимметрии позволяет судить о наличии и выраженности переходных процессов, а также о стационарности исследуемого ряда [1]. Коэффициент эксцесса отражает скорость (крутизну) изменения случайных нестационарных
компонентов ряда и наличие локальных неста-ционарностей [2].
Полнота и достоверность анализа приоритетности систем налогообложения ЕНВД и УСН могут быть достигнуты не только в динамике, но и в территориальном разрезе.
Для оценки оптимальности систем налогообложения ЕНВД и УСН с фискальной точки зрения, а также справедливого распределения налогов между налогоплательщиками нами предлагается использовать такие экономико-статистические критерии, которые разработаны на основе показателей вариации и характеристик распределения как среднее значение, коэффициенты вариации, асимметрии, эксцесса. Использование такого методологического подхода не имеет ограничений при большом количестве показателей, характеризующих применение систем налогообложения ЕНВД и УСН.
ФНС России формирует данные по ЕНВД и налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в том числе по организациям и индивидуальным предпринимателям. Данные по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, представлены как в целом, так и в разрезе налога с доходов и налога с доходов, уменьшенных на величину расходов. ФНС России приводит эти данные на своем сайте как в целом по Российской Федерации, так и в разрезе ее субъектов за период с 2007 по 2012 г. по формам статистической налоговой отчетности № 5-ЕНВД и № 5-УСН (годовая) [3]. Для оценки уровня приемлемости ЕНВД и налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, нами был использован показатель, рассчитываемый как отношение суммы налога, подлежащего уплате за налоговый период, к количеству налогоплательщиков, представивших налоговые декларации соответственно по ЕНВД и по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, который будем называть суммой налога на одного налогоплательщика. Показатели по системам налогообложения ЕНВД и УСН были определены в целом по налогоплательщикам и в отдельности по организациям и индивидуальным предпринимателям. Кроме того, показатель по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, определен как в разрезе налога с доходов, так и налога с доходов, уменьшенных на величину расходов. Данные по указанным показателям были рассчитаны в разрезе субъектов Российской Федерации за период 2010-2012 гг.
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ МАЛОГО БИЗНЕСА
117
Таблица
Расчетные значения показателей вариации и характеристик распределения для оценки приоритетности систем налогообложения ЕНВД и УСН в России за период 2010-2012 гг.
Показатели Организации Индивидуальные предприниматели
2010 2011 2012 2010 2011 2012
По единому налогу на вмененный доход
Среднее значение показателя* 64,63 64,39 71,11 19,55 20,26 23,46
Медианное значение 62,01 61,05 68,63 18,01 17,98 21,37
Коэффициент вариации,% 32,34 30,90 32,71 49,24 46,95 43,88
Коэффициент асимметрии 0,51 0,39 0,32 1,52 1,44 1,66
Коэффициент эксцесса -0,02 -0,33 -0,30 3,57 2,58 4,42
По налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, по объектам налогообложения - доходы
Среднее значение показателя* 108,34 109,95 113,04 40,80 44,36 51,83
Медианное значение 99,37 101,62 108,02 37,49 40,19 48,67
Коэффициент вариации,% 29,36 28,35 27,93 41,53 39,47 37,17
Коэффициент асимметрии 1,66 1,75 1,50 1,12 1,02 0,79
Коэффициент эксцесса 2,56 3,62 2,83 1,24 0,76 0,66
По налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, по объектам налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов
Среднее значение показателя* 40,67 45,44 49,57 35,27 38,78 44,65
Медианное значение 39,83 43,16 46,20 32,78 35,17 40,37
Коэффициент вариации,% 26,86 25,14 27,86 56,48 40,41 46,18
Коэффициент асимметрии 1,10 0,53 1,02 3,32 0,77 1,91
Коэффициент эксцесса 2,50 -0,41 0,72 17,70 0,40 6,51
' Рассчитано по данным группировки.
Методика анализа приемлемости систем налогообложения ЕНВД и УСН
С целью выявления уровня приоритетности систем налогообложения ЕНВД и УСН в исследуемый период на основе имеющихся данных по России были осуществлены группировки сумм налога на одного налогоплательщика (в целом и в разрезе организаций и индивидуальных предпринимателей), за 2010, 2011 и 2012 гг. и осуществлен последующий анализ полученных в результате группировок рядов распределения с помощью показателей вариации и характеристик распределения. Для изучения состояния и влияния механизмов регуляции систем налогообложения ЕНВД и УСН
(в целом и в разрезе по организациям и индивидуальным предпринимателям) были рассчитаны средние и медианные значения, коэффициенты вариации, асимметрии и эксцесса и была проведена проверка их существенности. Отдельные результаты исследования представлены в таблице.
Анализ средних и медианных значений исследуемых показателей, рассчитанных по данным группировки, свидетельствует о стабильном увеличении сумм как ЕНВД, так и налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, по объекту налогообложения — доходы и налогу с доходов, уменьшенных на величину расходов, на одного налогоплательщика за исследуемый период, что в отношении анализируемых
показателей свидетельствует о положительных изменениях в системе налогообложения по ЕНВД и налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН в России. Однако коэффициенты вариации, асимметрии и эксцесса, рассчитанные по данным группировки, являясь более тонким инструментом, позволяющим учитывать влияния случайных факторов на исследуемые показатели, указывают на существенную колеблемость сумм по ЕНВД и налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, на одного налогоплательщика, уплачиваемых индивидуальными предпринимателями.
На основании статистических оценок можно сделать вывод, что системы налогообложения ЕНВД и УСН, действовавшие в течение анализируемого периода, не обеспечивали справедливого распределения налоговой нагрузки, создавая неравные налоговые условия для деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей. При действующих системах налогообложения ЕНВД и УСН на индивидуальных предпринимателей возлагается чрезмерная налоговая нагрузка, обусловливая резкое уменьшение эффективности предпринимательской деятельности [4]. В настоящее время налоговые системы по ЕНВД и УСН, удовлетворяя только фискальные нужды государства, в необходимой мере не стимулируют развитие индивидуального предпринимательства. Постоянство же выявленных тенденций подтверждается сходством выводов, сделанных в отношении показателей вариации за три временных периода. Следовательно, в настоящее время возникает необходимость разработки и проведения мероприятий, позволяющих сделать более равномерной налоговую нагрузку на индивидуальных предпринимателей, а значит, повысить эффективность системы налогообложения. Данный вывод коррелирует с концептуальными разработками индийского ученого Амартии Сена, лауреата Нобелевской премии по экономике 1998 г., который исходит из того, что государство обеспечивает не столько равенство потребления, сколько равенство возможностей, прежде всего в сфере гражданских прав [5].
Для организаций оптимальной на макроуровне является система налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, с объектом налогообложения — доходы. Для индивидуальных предпринимателей она также может быть приемлемой.
Выводы
Проведенный статистический анализ распределения налоговой нагрузки систем налогообложения ЕНВД и УСН (по видам объектов налогообложения) в разрезе организаций и индивидуальных предпринимателей, тенденций их изменения позволил определить приоритетность этих систем только для организаций, а также выявить негативные тенденции распределения налоговой нагрузки малого бизнеса по ЕНВД и налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. В частности, большое фискальное давление на индивидуальных предпринимателей влияет на перераспределение денежно-материальных ресурсов предпринимательства, прежде всего капитала, лишая его части финансовых ресурсов и подрывая возможности расширенного воспроизводства, тем самым уменьшая экономический рост. Угнетая экономику, подавляя и переобременяя налогами часть налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей, государство лишает себя будущих налоговых доходов со всеми вытекающими отсюда последствиями. Следовательно, необходимо совершенствование системы налогообложения в виде устранения необоснованной налоговой дискриминации индивидуальных предпринимателей по сравнению с организациями.
литература
1. Richard A., Groeneveld G.M. Measuring skew-ness and kurtosis. The Statistician. 1984, 33, 391-399.
2. Blest D.C. A new measure of kurtosis adjusted for skewness. Australian &New Zealand Journal of Statistics, 2003, 45, 175-179.
3. Отчет о налоговой базе и структуре начислений по единому налогу на вмененный доход и по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. № 5-ЕНВД и № 5-УСН. URL: http://www.nalog.ru/rn78.
4. Захарьин В. Р. Ликвидация организаций: бухгалтерский учет и налогообложение // Экономико-правовой бюллетень. 2009. № 9. С. 128.
5. Sen A. Kekerasan dan Ilusi Tentang Identitas. Tangerang: Marjin Kiri, 2007, hal. 155.
6. Налоговые реформы. Теория и практика / Майбуров И. А., Артемов M. Д., Гончарен-ко Л. И., Мельникова Н. П. / под ред. Гонча-ренко Л. И. М.: ИНИТИ, 2011.
