CC BY
82
УДК 65.011
ЭКОНОМИЧЕСКИЕ ИНСТРУМЕНТЫ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ ПРОЦЕССОВ ОБЕСПЕЧЕНИЯ КАЧЕСТВА М.И. Самогородская
В статье рассматривается механизм измерения затрат на качество на предприятии, определяются векторы взаимодействия системы бухгалтерского учета и системы менеджмента качества. Характеризуются цели проведения анализа затрат на качество и предлагается комплекс критериев оценки влияния и взаимосвязи затрат на качество с экономическими показателями деятельности предприятия
Ключевые слова: затраты на качество, оценка затрат на качества, анализ затрат на качество
Для планирования затрат на качество и измерения их фактической величины в рамках СМК на предприятии должен быть предусмотрен механизм учета и оценки затрат.
Целью учета затрат на качество является информационное моделирование управленческих процессов обеспечения качества в соответствии с утвержденной политикой в области качества, контроль, анализ и оптимизация затрат на всех стадиях «петли качества» [1].
В настоящее время большинство предприятий, внедряющих МС ИС0 серии 9000, не ведут учета затрат на качество, так как в стандартах ИСО версии 1994 года требование управления затратами на качество не было обязательным. В версии 2000 года введен обязательный учет затрат на качество - как элемент системы менеджмента качества. Ведение такого учета требует создания новых форм бухгалтерской отчетности, так как существующие в настоящее время формы позволяют вычленить только один элемент затрат на качество — потери от брака. Эта процедура довольно трудоемкая и требует материальных расходов. Кроме того, в перспективе это предполагает практически полное изменение документации предприятия, что также влечет за собой существенные материальные затраты.
Для организации учета, измерения и оценки затрат на качество рекомендуется провести комплекс мер по установлению порядка и методов сбора, обработки, накопления сведений о затратах, доведения информации до руководства всех звеньев управления, ее анализа и принятия при необходимости корректирующих мер. В частности, необходимо сделать следующее:
определить подразделение, ответственное за учет в целом по предприятию и назначить ответственных исполнителей;
организовать сбор и предоставление оперативной информации по элементам затрат (в соответствии с принятой классификацией затрат);
составить типовые формы отчетов о затратах; разработать инструкции по порядку учета и анализа затрат на качество;
разработать методики оценки и оптимизации затрат;
Самогородская Марина Игоревна - ВГТУ, д-р экон. наук, профессор, тел. (4732) 46-74-22
обеспечить сопоставимость информации о затратах, поступающей из разных источников.
Затраты на качество не являются самостоятельной единицей производственной калькуляции и расчета. Поэтому для введения системы их учета требуется решение руководства предприятия. С целью достижения приемлемого соотношения затрат и результатов службе качества рекомендуется вместе с бухгалтерией определить предполагаемый комплекс элементов затрат на качество и необходимые для этого расходы на измерение соответствующих данных.
Укрупненно можно оценить затраты на качество при использовании традиционного бухгалтерского учета с помощью классификации затрат Дж. Джурана - А. Фейгенбаума. При этом желательно использовать автоматизированную систему сбора и анализа затрат.
Для отнесения затрат на качество к определенным подразделениям предприятия, видам продукции, типам дефектов, времени проявления и другим признакам необходимо присвоить затратам коды, учитывающие эти признаки. Это позволит эффективно использовать данные о затратах на качество для совершенствования процессов, происходящих на предприятии.
После того как установлена система классификации и кодирования различных элементов затрат на качество, необходимо выявить источники данных о затратах. Некоторая часть информации уже имеется; определенную часть можно достаточно легко получить. Другие данные определить будет значительно труднее, а некоторые пока еще могут быть недоступны [2].
Основной объем затрат на контроль составляет оплата труда персонала, занятого контролем и испытаниями (более чем 90 % всех затрат на контроль). Эти затраты могут быть определены весьма точно. Оставшаяся часть затрат связана в основном со стоимостью используемых материалов, закупками и стоимостью технического обслуживания оборудования. Они могут быть определены напрямую.
Определение элементов затрат на внутренние потери несколько сложнее. Это, прежде всего:
оплата труда, связанного с возвратом продукции; стоимость израсходованных материалов (напрасная работа); накладные расходы;
оплата труда, связанного с исправлениями; стоимость материалов (ошибки в работе); накладные расходы;
оплата труда, связанного с повторными испытаниями и контролем; стоимость материалов; накладные расходы;
оплата сверхурочных работ для наверстывания потерянного времени;
недополученная прибыль, связанная со снижением класса (сорта) продукции.
Картину приведенных выше затрат можно получить с достаточной степенью точности.
Более сложно выявить расходы по заработной плате и накладные расходы, связанные с анализом причин возникновения дефектов; с работой над возвращенным изделием; с подготовкой производства к исправлениям. Эта деятельность связана с персоналом следующих служб: технического контроля; снабжения; обеспечения качества. Поскольку каждый вовлеченный в эти процессы сотрудник вряд ли в течение всего рабочего дня решает проблемы, связанные только лишь с внутренними потерями, оценка потерь должна производиться с учетом реально затраченного на эту деятельность времени и по результирующим показателям. Таким образом, основные виды затрат в этой категории также могут быть определены с достаточной степенью точности.
Часть внешних потерь связана с тем, что изделие было возвращено потребителем либо сразу, либо в течение гарантийного периода. В этом случае затраты, связанные с неисправимым браком или переделками и ремонтом, определяются таким же образом, как и при внутренних потерях. Однако существуют и другие затраты, которые не так просто определить:
оплата труда, накладные расходы и прочие издержки, связанные с исследованием жалоб потребителей;
оплата труда, накладные расходы и прочие издержки, вызванные обслуживанием неудовлетворенного потребителя;
дополнительные транспортные расходы; издержки, вызванные разбирательствами (в том числе судебными) и, возможно, последующей оплатой компенсаций.
Перечисленные затраты могут быть обусловлены ошибками персонала различных отделов и служб: конструкторского; технологического; экономического; сбыта; технического обслуживания; транспортного; юридического; обеспечения качества. Установление объема этих затрат необходимо вести с учетом реально затраченного времени сотрудниками вышеназванных подразделений на решение вопросов, связанных с внешними потерями.
Потери, связанные со снижением имиджа предприятия, снижением доверия потребителя по отношению к нему некоторые организации оценивают на уровне 2,5 % общих затрат на качество. Однако многие игнорируют эти затраты на основании того, что их нельзя установить с какой-либо степенью точности — они только предположительны [3].
Затраты на предупредительные мероприятия наиболее сложно выявить, поскольку они вызваны деятельностью целого ряда подразделений и большинство сотрудников посвящают этой работе лишь часть своего рабочего времени.
Эти затраты могут появляться на следующих этапах деятельности: производство; реализация и маркетинг; проектирование и разработка; материальное обеспечение; планирование процесса; исследования; лабораторные испытания; финансовоэкономическое обеспечение; обработка данных; обучение.
Большинство затрат данной категории связано с работой персонала службы обеспечения качества. Затраты на предупредительные мероприятия в основном включают заработную плату и накладные расходы. Однако степень точности их определения в большой степени зависит от точности установления времени, затраченного каждым сотрудником в отдельности.
В то же время, некоторые предупредительные затраты легко выявить напрямую. Они, в частности, могут включать оплату работ сторонних организаций за обслуживание, калибровку и поверку измерительного оборудования; консультации; курсы обучения.
Как отмечалось ранее, на предприятии необходимо создать систему сбора информации о затратах на качество. Эта система может быть связана с системой учета всех затрат предприятия (калькулирования себестоимости), но в то же время, может действовать автономно, выдавая необходимые данные регулярно или по запросу. В эту базу данных целесообразно включить следующую информацию:
стоимость материалов, энергии, информации, полуфабрикатов, комплектующих, готовой продукции, которые используются для устранения обнаруженных дефектов продукции на предприятии и вне его;
расходы по заработной плате, дополнительные выплаты сотрудникам, занятым устранением дефектов, контролем продукции, улучшением качества продукции;
стоимость оборудования, оснастки, инструмента, используемых для контроля продукции, устранения дефектов, улучшения качества продукции;
общие расходы предприятия, отнесенные к подразделениям, полностью или частично занятым улучшением качества продукции.
При расчетах величины затрат на качество необходимо использовать следующие источники информации:
1. Отчеты о качестве, которые содержат данные о дефектах продукции, выявленных на предприятии и вне его, жалобах потребителей, рекламациях, изменении сортности продукции и др.
2. Ведомости учета затрат рабочего времени и фонда заработной платы сотрудников, привлекаемых к работам по контролю, устранению дефектов, улучшению качества продукции.
3. Данные о стоимости процессов (подпроцессов), связанных с контролем, устранением дефектов, улучшением качества постоянно или периодически.
4. Отчеты по производственным расходам и отходам производства.
5. Протоколы испытаний и контроля и др.
Результаты учета затрат на качество должны
сводиться бухгалтерией и службой качества в различные формы (отчеты) и регулярно передаваться руководителям предприятия и подразделений. При этом различным руководителям должны передаваться различные отчеты, представляющие для них интерес. Эти отчеты должны содержать данные о динамике изменения затрат и их структуру примерно за год. Оценки затрат на качество могут выполняться ежемесячно, поквартально или два раза в год. Оценка может проводиться по различным критериям в зависимости от целей предприятия в области качества или от характера информации, которая необходима для принятия экономически обоснованных решений в области качества.
Для составления отчета о затратах на качество используются следующие показатели: фактические затраты по элементам, планируемые затраты, размер отклонений, затраты по видам продукции (по направлениям деятельности предприятия). При оценке затрат на качество, осуществленных в разных отчетных периодах, необходимо принимать в расчет влияние таких факторов, как изменение объема производства, изменение структуры предприятия, общие изменения издержек и пр. В противном случае возникнут искажения фактических данных.
После составления отчета необходимо провести анализ затрат на качество.
Анализ затрат на качество - это деятельность по изучению затрат на качество, определению взаимосвязи и влияния этих затрат на экономические показатели работы предприятия.
Анализ проводится с целью оптимизации затрат на качество. При этом необходимо целенаправленно контролировать соразмерность расходов в отношении заданных параметров качества, а также возможности оказания непосредственного влияния уровня затрат на качество на величину общих издержек на производство и реализацию продукции. То есть целью оптимизации уровня затрат на качество должно быть снижение общих издержек предприятия; при этом возможно повышение затрат на качество по отдельным элементам для существенного снижения по другим элементам (особенно это относится к затратам, входящим в третью группу по классификации Дж. Джурана - А. Фейгенбаума).
Первым шагом в исследовании затрат на качество является оценка доли таких затрат в структуре расходов предприятия. В качестве базы для первоначальной оценки можно взять общий объем продаж или суммарные затраты на производство или обслуживание. Когда предприятие впервые обращается к вопросам качества, величина издержек, так или иначе связанных с качеством, зачастую оказывается выше 25% от объема продаж. В результате
проведения целенаправленной политики уровень потерь из-за качества, как правило, удается свести к величине, составляющей несколько процентов [4].
Основные цели проведения анализа затрат на качество:
1. Дать финансовую оценку проблем качества на предприятии, что облегчает их понимание руководством и способствует их решению.
2. Выявить и оценить размер необходимых инвестиций в обеспечение (гарантирование) и улучшение качества.
3. Установить взаимосвязи затрат на качество и результатов хозяйственной деятельности предприятия.
4. Выполнить ранжирование проблем качества и проектов их устранения по экономической эффективности.
5. Оценить состояние и эффективность системы менеджмента качества, действующей на предприятии.
6. Выявить направления работ по улучшению качества, способствующие достижению стратегических целей предприятия.
7. Способствовать поиску скрытых причин низкого качества продукции (услуг), а также «узких мест» на предприятии с точки зрения качества продукции и эффективных методов их устранения.
8. Обеспечить требуемое качество выпускаемой продукции при минимизации общих издержек на ее производство и эксплуатацию.
Основными функциями службы качества в этом направлении являются:
разработка предложений по снижению издержек;
оптимизация уровня затрат;
установление причин возникновения затрат;
выявление возможностей по улучшению качества продукции;
оценка финансового риска при инвестировании мероприятий по качеству.
Анализ затрат на качество (в соответствии с требованиями МС ИСО 9000:2000) представляют собой средство выявления неэффективных или нерезультативных действий на предприятии. По результатам анализа инициируются действия по улучшению и разрабатываются основы финансовых подходов к инновациям. Кроме того, информация, полученная руководством при анализе затрат на качество, обязательно должна быть использована при оценке эффективности функционирования системы менеджмента качества предприятия в целом.
Главной целью любого проекта по оценке и анализу затрат на качество является выработка рекомендаций для высшего менеджмента предприятия. Основной задачей должен стать выбор таких мер по улучшению деятельности, которые в максимальной степени соответствовали бы стратегическим целям предприятия. Основные цели коммерческих предприятий, как правило, сводятся к увеличению прибыли или расширению доли на рынке. Однако в определенных обстоятельствах приоритетными могут стать и другие цели, частично перечис-
ленные на рисунке, такие как увеличение доходов по активам или рост рыночной капитализации. Для некоммерческих организаций главными задачами остаются снижение затрат на обслуживание и увеличение степени удовлетворенности потребителей.
На сегодняшний день большинство предприятий в той или иной форме внедрили у себя процесс (цикл) улучшения качества. Казалось бы, все необходимые меры по улучшению качества предприняты, проекты в области качества тщательно проанализированы и предпочтение отдано именно тем, которые наиболее выгодны для предприятия. Тем не менее, здесь существует определенный системный риск, связанный с избыточной структурной оптимизацией. Если меры по улучшению качества непосредственно не связаны со стратегическими целями всего предприятия, не представляется возможным с уверенностью сказать, что система менеджмента качества действительно эффективна.
Для того чтобы соотнести деятельность по улучшению качества с целями предприятия, можно использовать базу данных по затратам на качество. Затраты несоответствия можно непосредственно связать с отдельной статьей в списке стратегических целей. Тогда проекты по совершенствованию деятельности будут оказывать прямое влияние на цель.
Например, если стратегическая цель предприятия — расширение рынка сбыта продукции, а база данных по затратам на качество указывает на то, что внешние потери от брака из-за недопустимо высокой доли возвращаемой продукции очень значительны, то снижение доли возвращаемой продукции как раз и будет тем видом деятельности по улучшению качества, который связан с целью экспансии на рынке. Если затраты на качество обусловлены потерей существующих клиентов и отсутствием новых, необходимо укрепить доверие к стратегическим целям. После того как оптимальный проект улучшения деятельности определен, за ним должны последовать конкретные корректирующие меры, предусмотренные процессом улучшения качества. Если же затраты на качество были обусловлены потерями от брака, то наиболее эффективными будут меры, указанные в правом прямоугольнике схемы.
Для оценки влияния и взаимосвязи затрат на качество с экономическими показателями деятельности предприятия могут быть использованы общие и частные критерии.
Воронежский государственный технический университет
К общим критериям относятся следующие: отношение величины затрат на качество к объему продаж;
отношение величины затрат на качество к величине прибыли;
отношение величины затрат на качество к себестоимости продукции;
отношение величины затрат на качество планового периода к величине затрат на качество за предыдущий период.
Перечень частных критериев определяется экономической службой предприятия. К ним могут быть отнесены:
соотношение видов затрат на качество между собой (в соответствии с той или иной классификацией);
отношение затрат на улучшение качества к величине предполагаемой прибыли;
отношение потерь от несоответствия к затратам на их устранение и др.
Таким образом анализ затрат на качество (в соответствии с требованиями МС ИСО 9000:2000) представляет собой средство выявления неэффективных или нерезультативных действий на предприятии. По результатам анализа инициируются мероприятия по улучшению и разрабатываются основы финансовых подходов к инновациям. Кроме того, информация, полученная руководством при оценке и анализе затрат на качество, обязательно должна быть использована при анализе эффективности функционирования системы менеджмента качества предприятия в целом.
Литература
1. Системы, методы и инструменты менеджмента качества: учебник для вузов/ Под ред. М.М Кане. СПб.: Питер. 2009. 560 с
2. Мазур И.И. Управление качеством: учеб. пособие/ И.И. Мазур, В.Д. Шапиро; под ред. И.И. Мазура. М.: Высш. шк., 2003. 334 с.
3. Самогородская М.И. Экономика качества, стандартизации и сертификации: учеб. пособие/ М.И. Самогородская. Воронеж: ГОУВПО «Воронежский государственный технический университет», 2010. 228 с.
4. Шотмиллер Д. Затраты на качество стимулируют процессы непрерывного совершенствования/ Д. Шотмил-лер// Методы менеджмента качества. 2003. - № 2.
ECONOMIC INSTRUMENTS ADMINISTRATIVE PROCESSES TO ENSURE QUALITY M.I. Samogorodskaia
The article discusses a mechanism for measuring the cost of money in the enterprise, defined by the vectors of interaction between the accounting system and quality management system. Characterized by objective con-Denia cost analysis on the quality and proposed a set of criteria for assessing the impact and interrelationships for-money spending on the economic performance of enterprises
Key words: cost of quality, cost estimation for the quality, cost-benefit analysis on the quality of
