CC BY
96
экономические науки
Бердникова Лейла Фархадовна, Павелкина Екатерина Васильевна ДЕЛОВАЯ РЕПУТАЦИЯ КАК ПОКАЗАТЕЛЬ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ...
УДК 657
ДЕЛОВАЯ РЕПУТАЦИЯ КАК ПОКАЗАТЕЛЬ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ И ОБЪЕКТ УЧЕТА В РСБУ И МСФО
© 2016
Бердникова Лейла Фархадовна, кандидат экономических наук, доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» Павелкина Екатерина Васильевна, магистрант Тольяттинский государственный университет (445020, Россия, Тольятти, ул. Белорусская, 14, e-mail: katya_pavelkina@mail.ru)
Аннотация. В настоящее время важнейшим направлением реформирования отечественного бухгалтерского учета является сближение с требованиями международных стандартов финансовой отчетности. В связи с этим, возрастает значимость вопроса о соответствии российских и международных правил бухгалтерского учета нематериальных активов. Проблема их различия является явной и объективно проявившей себя в последние годы. Нематериальные активы в последнее время становятся все более значимыми объектами учета для множества субъектов экономики. Практически ни одно современное предприятие не обходится без использования в своей деятельности разнообразных объектов нематериальных активов, наличие которых является своего рода движущей силой в развитии хозяйствующего субъекта. Актуальность приобретают вопросы формирования достоверной информации о нематериальных активах в финансовой отчетности. Методика и принципы учета нематериальных активов широко обсуждаются и выступают в качестве объекта пристального внимания бухгалтеров и экономистов во всем мире. Разработка методики учета нематериальных активов ведется как на уровне отдельных стран, так и на уровне международных организаций. Одним из наиболее специфичных и спорных объектов учета нематериальных активов является деловая репутация (гудвилл). Научный интерес в настоящее время вызывает сравнение учета этого объекта согласно российским и международным стандартам.
Ключевые слова: международные стандарты финансовой отчетности, деловая репутация, гудвилл, нематериальные активы, амортизация, переоценка, стоимость, справедливая стоимость, отчетность, имущественный комплекс, бухгалтерский баланс.
BUSINESS REPUTATION AS AN INDICATOR OF FINANCIAL REPORTING AND THE ACCOUNTING OBJECT IN ACCORDANCE WITH NATIONAL STANDARDS AND IAS
© 2016
Berdnikova Leyla Farhadovna, candidate of economical science, assistant professor of «Accounting, the analysis and audit» Pavelkina Ekaterina Vasilyevna, undergraduate Togliatti State University (445020, Russia, Togliatti, Belorusskaya street, 14, e-mail: katya_pavelkina@mail.ru)
Abstract. Currently the most important direction of the reform of national accounting is the convergence with the requirements of international financial reporting standards. In this regard, the importance of compliance with Russian and international accounting rules for intangible assets. The problem of their distinction is obvious and objectively manifested itself in recent years. Intangible assets in recent years become increasingly important objects of accounting for many economic actors. Virtually no modern enterprise can not do without the use of a variety of intangible assets, which is a kind of driving force in the development of the economic entity. The issues of formation of reliable information about intangible assets in financial statements. The methodology and accounting principles intangible assets are widely discussed and are the object of attention of accountants and economists all over the world. Development of methodology of accounting of intangible assets is conducted at the level of individual countries, and international organizations. One of the most specific and controversial accounting items of intangible assets is goodwill (goodwill). Scientific interest now is a comparison of the account of this object according to Russian and international standards.
Keywords: international financial reporting standards, business reputation, goodwill, intangible assets, depreciation, revaluation, the cost, fair value, reporting, property, balance.
Постановка проблемы в общем виде и ее связь с важными научными и практическими задачами. В современных условиях важнейшим направлением реформирования отечественного бухгалтерского учета является сближение с требованиями международных стандартов финансовой отчетности. В связи с этим, возрастает значимость вопроса о соответствии российских и международных правил бухгалтерского учета нематериальных активов. Проблема их различия является явной и объективно проявившей себя в последние годы.
Анализ последних исследований и публикаций, в которых рассматривались аспекты этой проблемы и на которых обосновывается автор; выделение неразрешенных раньше частей общей проблем. Существенный вклад в исследование теоретических, методических и практических вопросов учета деловой репутации внесли многие ведущие западные и отечественные ученые. Тем не менее, с развитием рыночных условий, расширением хозяйственной деятельности организаций данный вопрос становится все более актуальным.
Формирование целей статьи (постановка задания) Основной целью данной статьи является рассмотрение деловой репутации как показателя финансовой отчетности и объекта учета в РСБУ и МСФО.
Изложение основного материала исследования с
полным обоснованием полученных научных результатов. Из международной практики учета и раскрытия информации в финансовой отчетности нематериальных активов в России наименьшее распространение получил такой термин, как «цена фирмы», или «гудвилл», что означает «хорошая репутация фирмы».
Гудвилл является нематериальным активом, правильность отражения в бухгалтерском учете которого служит предметом бурных споров и обсуждений в настоящее время. С точки зрения бухгалтерского учета гудвиллом можно считать рыночную стоимость предприятия как имущественного комплекса в целом за минусом его балансовой стоимости, которая образована по причине возможности получения более высокого уровня прибыли [1].
Гудвилл может быть установлен только при купле-продаже компании в целом, поскольку он не может быть выделен в самостоятельную учетную единицу и существует только в сочетании с другими материальными и нематериальными (неосязаемыми) активами компании [2].
Гудвилл бывает как положительным, так и отрицательным. «В первом случае - это надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Во втором - это скидка с цены, предо-
Бердникова Лейла Фархадовна, Павелкина Екатерина Васильевна! экономические
ДЕЛОВАЯ РЕПУТАЦИЯ КАК ПОКАЗАТЕЛЬ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ... науки
ставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления и т.п.» [3].
Причины возникновения гудвилла могут быть разными. К наиболее характерным из них, как правило, можно отнести следующие:
-использование секретов производства, которые недоступны для конкурентов;
- высокоэффективная рекламная политика; -наличие команды управляющих, превосходящей
конкурентов или, напротив, слабое руководство в конкурирующих компаниях;
- необычайно действенная система сбыта; -действующая прогрессивная организация труда и
система мотивации кадров, осуществление уникальной программы повышения квалификации и профессиональной подготовки персонала;
-высокий кредитный рейтинг;
-достаточно благоприятный нормативный и правовой режим функционирования организации и (или) условия налогообложения;
-открытие раннее ранее неизвестных природных ресурсов;
-появление неблагоприятных условий для работы фирм-конкурентов;
-высокий уровень репутации по сравнению с другими компаниями данной отрасли относительно качества реализуемых товаров и услуг;
-преимущества в географическом расположении; -наличие эффективных, надежных и устойчивых связей с поставщиками и т.д. [2].
Перечисленные факторы указывают на то, что гудвилл существует в период всей деятельности компании, но в отчетности он отражается лишь при ее продаже, потому что только в таком случае возможна его оценка, базирующаяся на объективной информации, а именно - цены, за которую фирма покупается.
В международной практике проблема отображения и оценки гудвилла для целей финансовой отчетности остается сложной. Рекомендуемая для оценки и организации учета этого вида нематериальных активов методология представлена в МСФО 38 «Нематериальные активы», МСФО 3 «Объединение бизнеса» (ранее - МСФО 22 «Объединение компаний»). В России же методология учета НМА установлена в положении ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».
Понятие «деловая репутация» весьма неоднозначно не только с точки зрения выбранной сферы использования, но и исходя из применяемых способов оценки и стандартов [6, 7] (таблица 1).
Таблица 1 - Различия в определении понятия «деловая репутация» в соответствии с РСБУ и МСФО
Определение понятия «деловая репутация»
РСБУ МСФО
Разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения) Актив, представляющий собой будущие экономические выгоды, являющиеся результатом других активов, приобретенных при объединении бизнеса, которые не идентифицируются и не признаются по отдельности
В МСФО 38 определено, что гудвилл компании, которая работает надежно и имеет достаточно налаженные партнерские связи, не относится к идентифицированным ресурсам, которые могут быть отображены в бухгалтерском балансе. Также в указанном стандарте подтверждается факт образования деловой репутации в результате объединения организаций, то есть при покупке компаний и проведении платежей, превышающих их балансовую стоимость и даже стоимость рыночную в ожидании будущих экономических выгод [3].
С целью выявления различий и сходств деловой ре-
путации, понимания методов её оценки за рубежом и в России следует сравнить методологию учета данного специфического актива по ряду критериев (таблица 2).
Таблица 2 - Сравнение методологии учета деловой репутации в соответствии с РСБУ и МСФО
Направления РСБУ МСФО
1)Отражение в учете Только при приобретении предприятия как имущественного комплекса
2) Определение стоимости деловой репутации для цел ей Определяется как разность между покупной ценой, которая уплачивается продавцу при приобретениикомпаниив целом илиеёчастии суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату покупки Определяетсякакразностьмежду стоимостью объединения бизнеса и справедливой стоимостью чистых активов предприятия, то есть актив, пр ед ста вляющий собой будущие э ко номиче с кие выгоды, являющиеся результатом других активов, приобретенных при объединении бизнеса, которые не идентифицируются и не признаются по отдельности.
3)Огнесение к НМА Относится к НМА (Причем, пол ожиг ельную д ел овую р епут ацию организации нужно рассматривать какнадбавкукцене, которую покупатель уплачивает в ожидании будущих экономических выгод, и ра с сматривать как отдельный инвент ар ный о бь ект нематериальных активов{п. 43 ПБУ 14/2007), а отрицательную— отражать в качестве скидки с цены, комрую предоставляет продавец покупателю). Не является НМА так как не является идентифицируемым ресурсом (а именно не удовлетворяет критериям идентифицируемости согласно п. 11-12МСФО№ 3), контр о.тируемым компанией, которыйыожет быть надежно оценен [4].
4)Амортизаиия и переоценка НМА Компания имеет право начислять амортизацию приобретенной деловой р епутацнн на пр отяжении 20 лет(но не более периода деятельности организации) линейным способом (п. 44 ПБУ 14/2007) [5]. Отрицательную деловую репутацию фина нсо вы е р езультаты компании какпрочие доходыв сумме полной, а не равномерной, как требовалось эю в Положении прежней ред акции (ПБУ 14/2000). Деловаярепутациявсегда имеет срок полезного использованиянеопределенного характера. Если компания имеет положительную деловую репутацию,то её обязательно нужно регулярно (ежегодно илнчаще)тестнроватьна возможность возникновения обесценения. При возникновении таких фактор об (зеловал р епутация в таком с.туч а е оцениваетсяпо первоначальнойстоиыостиза минусом убытков от обесценения), то сумма такой переоценки должна относиться на прочие расходы. Отрицательный же гудвилл может образоваться в том случае, если цена приобретения бизнеса будет ниже, справедливой стоимости активов и обязательств на дату приобретения. В такой ситуации гудвилл относят на прочие доходы.
5) Возможность возникновения деловой репутациив индивидуальной и консолидированной Деловая репутация может возникнуть и в индивидуальной, и в консолидированной отчетностях Деловаярепутацияможет возникнуть лишь в консолидированной отчетности.Что касается индивидуальной отчетно ста, то, согласно МСФО, деловаярепутацня относится к инвестициям.
Исходя из проведенного анализа деловой репутации в соответствии со стандартами РСБУ и МСФО, можно сделать ряд выводов:
1) деловая репутация, согласно РСБУ, в отличие от МСФО, является активом НМА (как положительная, так и отрицательная);
2) приобретённую деловую репутацию, согласно РСБУ, можно амортизировать линейным способом. Гудвилл, согласно МСФО № 3, не подлежит амортизации, а лишь регулярно (ежегодно либо чаще) тестируется на возможность возникновения обесценения;
3) как в МСФО, так и в РСБУ отрицательная деловая репутация признается в качестве доходов на момент ее приобретения;
4) отражение деловой репутации в индивидуальной отчетности компании: согласно РСБУ сумма, которая уплачена за приобретение компании, в итоге разобьется на инвестиции (балансовая стоимость чистых активов приобретенной компании) и деловую репутацию (оставшаяся часть); в соответствии с МСФО - вся сумма отразится в качестве инвестиций.
Также нужно уделить внимание тому, что для расчета и учета приобретения деловой репутации в международной и российской практике используются различные методы.
Относительно зарубежной практики, при приобретении предприятия существует два основных метода: пропорциональный и полный (с учетом содержания МСФО 3 «Объединение бизнеса») (рисунок 1).
Пропорциональный метод учитывает только тот гудвилл, который приходится на контролирующего акционера. Данный метод весьма распространён в зарубежной практике, хотя по своему качеству он уступает полному методу расчета гудвилла.
В отличие от пропорционального полный метод отражает гудвилл, относящийся к дочерней компании в целом, а именно: деловую репутацию как контролирующего, так и неконтролирующего акционера.
Позитивный гудвилл рассматривается как нематериальный актив и каждый год подвергается проверке на обесценение (в соответствии с МСФО, он амортизируется). Как упоминалось ранее, негативный гудвилл (стоимость чистых активов дочерней компании превы-Карельский научный журнал. 2016. Т. 5. № 4(17)
экономические науки
Бердникова Лейла Фархадовна, Павелкина Екатерина Васильевна ДЕЛОВАЯ РЕПУТАЦИЯ КАК ПОКАЗАТЕЛЬ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ...
шает стоимость ее инвестиций) сразу же признается в качестве дохода.
Основные методы pat
а гудвилла в sapyi
Пропорциона.-
Деловаярепутация. котор;
приооретениядочернеикс х ар актернзу етс: превышение справедливой с: возмещения, переданного контролирующим акционер ом, над его долей в справедливой iB дочерней к(
справедливой
дочерней!
и суммой е
Упрощенное представление метода расчета б виде
формулы:
гудвилл = сумма инвестиции —(сумма активов дочерней компании * процент владения).
приходящейся на долю контролирующего акционера.Причем справедливую стоимость дочернейкомпанииприравниваютк сумме справедливой стоимости возмещения, переданного контролирующим акционером, и справедливой стоимости доли неконтролирующих акционеров.
Упрощенное представление метода расчета в Биде
формулы:
гудвилл = (инвестиция контролирующего акционера +ДНА) - чистые активы дочерней
мика и управление. 2014. № 3. С. 33-37.
8. Шегурова В.П. Анализ деловой репутации РСБУ и МСФО [Текст] / В.П. Шегурова, В.В. Начаркин // Молодой ученый. — 2015. — №3. — С. 542-545.
9. Гусев Е.В. Генезис дефениции гудвила / Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия: Экономика и менеджмент. — № 2. — 2014.
Рисунок 1 - Основные методы расчета гудвилла в зарубежной практике
Исследователь данной темы Щегурова В.П., например, считает, что расчет гудвилла в целом является более детальным в зарубежной практике и включает в себя кроме расчета на дату приобретения также расчет его будущего обесценения [8].
Также нужно отметить, что непосредственно на практике в России деловую репутацию определяют в основном только как единый имущественный комплекс и все еще ориентируют этот объект в основном только на индивидуальную отчетность, а за рубежом ориентация происходит уже на дочерние предприятия в целях консолидации отчетности [9].
Выводы исследования и перспективы дальнейших изысканий данного направления. Из всего выше рассмотренного можно сделать вывод о том, что расчет деловой репутации согласно МСФО имеет более объективный характер, чем согласно РСБУ. На современном этапе развития бухгалтерского учета продолжается процесс дальнейшего сближения РСБУ и МСФО во многих аспектах, в том числе и относительно деловой репутации. Наиболее четко это можно проследить на примере вопроса переосмысления оценки и понимания отрицательной деловой репутации в российской практике за последнее десятилетие: в ПБУ 14/2007 сущность отрицательной деловой репутации более схожа с её сущностью в МСФО № 3, чем в стандартах, действовавших ранее (ПБУ 14/2000 и МСФО № 22).
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Бухгалтерский учет в зарубежных странах : учеб. / Я.В. Соколов, Ф.Ф. Бутынец, Л.Л. Горецкая, Д.А. Панков; отв. ред. Ф.Ф. Бутынец. - М. : ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005. - 664 с.
2. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. - М. : Изд-во Эксмо, 2004. - 400 с. - (Портфель бухгалтера).
3. Соколов Я.В., Патров В.В., Соболева Г.В., Карзаева Н.Н. План счетов бухгалтерского учета. Комментарии к применению. - СПб. : Питер, 2011. - 272 с. : ил. - (Серия «Бухгалтеру и аудитору»).
4. Международные стандарты финансовой отчетности 2011: издание на русском языке. - М. : Аскери -АССА, 2011. - 1047 с.
5. Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007)» (с изменениями и дополнениями).
6. Григорян Е.С. Деловая репутация как фактор устойчивого развития предприятия // XXI век: итоги прошлого и проблемы настоящего плюс. 2015. Т. 2. № 1 (23). С. 251-256.
7. Журавлева Т.А. Маркетинговые коммуникации в сфере сервиса // Азимут научных исследований: эконо-
