CC BY
73
Всё для бухгалтера
БЮДЖЕТНЫЙ УЧЕТ УБЫТКОВ ОТ ПОЖАРА
Л. П. КУРОЧКИНЛ, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерскогоучета и аудита Костромского государственного технологическогоуниверситета
В последнее время участились случаи пожаров в учреждениях социального направления: здравоохранения, образования, соцзащиты. Как правило, это связано с изношенностью основных фондов и их коммуникаций. Поэтому вопросы предупреждения пожара и учета его последствий являются как никогда актуальными.
Пожар: определение и классификация
В статье 1 Федерального закона от 21.12.1994 № 69-ФЗ «О пожарной безопасности» пожар квалифицируется как неконтролируемое горение, причиняющее материальный ущерб, вред жизни и здоровью граждан, интересам общества и государства. Вместе с тем для целей бухгалтерского учета и налогообложения важно, будет ли пожар признан чрезвычайной ситуацией. Согласно ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 № 68-ФЗ «О защите населения и территории от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера» чрезвычайная ситуация — это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей. Следовательно, пожар может быть квалифицирован как чрезвычайная ситуация только в том случае, если его причина носит объективный характер, т. е. она не связана с определенными действиями юридических и физических лиц.
Списание погибшего имущества
От квалификации пожара как чрезвычайной ситуации зависят учет причиненного ущерба и возможность признания его в целях налогообложения в рамках доходной деятельности.
Если пожар квалифицирован как чрезвычайная ситуация, виновные лица не обнаружены, получен отказ в возбуждении уголовного дела, то в учете должно быть произведено списание погибшего имущества:
Операция Дебет Кредит
Списание остаточной стоимости основных средств 40101273 10100410
Списание вложений в нефинансовые активы 40101273 10600410
Списание материальных запасов 40101273 10500440
Списание денежных средств 40101273 20104610
Если пожар не являлся следствием непреодолимой силы, нет документального подтверждения о том, что виновные лица не обнаружены, то в учете списание погибшего имущества должно быть произведено как нанесенный учреждению ущерб:
Операция Дебет Кредит
Отражение ущерба по рыночной стоимости 20900560 40101100
Списание остаточной стоимости основных средств 40101172 10100410
Списание вложений в нефинансовые активы 40101172 10600410
Списание материальных запасов 40101172 10500440
Списание денежных средств 40101130 20104610
Документальное оформление последствий пожара
В соответствии со ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в случае пожара обязательно проводится инвентаризация, по результатам которой определяется размер нанесенного учреждению ущерба. При проведении инвентаризации имущества и оформлении ее результатов следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49.
Пожар как чрезвычайное обстоятельство должен быть подтвержден справкой из соответствующих официальных организаций (например, противопожарной службы МЧС России), протоколом осмотра места происшествия и актом о пожаре с указанием списка погибшего имущества. Обратите особое внимание на то, что в состав погибшего имущества необходимо включить перечень сгоревших при пожаре документов.
В целях признания убытков от пожара, возникших в рамках доходной деятельности, в составе внереализационных расходов учреждение должно документально подтвердить, что причинами ущерба являются обстоятельства объективного характера (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 13.03.2006 № 03-03-04/1/208). Таким документальным подтверждением отсутствия виновных лиц является справка о закрытии уголовного дела (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 16.01.2006 № 03-03-04/1/18).
Обеспечение пожарной безопасности
Руководители организаций обязаны обеспечить пожарную безопасность. В соответствии со ст. 38 Федерального закона от21.12.1994 № 69-ФЗ «О пожарной безопасности» предусмотрена ответственность руководителей организации за нарушение требований пожарной безопасности.
Приказом МЧС России от 18.06.2003 № 313 утверждены Правила пожарной безопасности в Рос-
сийской Федерации (ППБ 01-03). Так, например, руководители лечебных учреждений со стационаром (разд. VIII Правил) обязаны ежедневно после окончания выписки больных сообщать в пожарную часть данные о числе больных, находящихся в каждом зданииучреждения (п. 179). Запрещается (п. 184):
• обустраивать и использовать в корпусах с палатами для больных помещения, не связанные с лечебным процессом (кроме определенных нормами проектирования);
• устанавливать кровати в коридорах, холлах и других путях эвакуации;
• устанавливать металлические решетки или жалюзи на окнах помещений, где находятся больные и обслуживающий персонал;
• оклеивать деревянные стены и потолки обоями или окрашивать их нитро- или масляными красками;
• применять для отделки помещений материалы, выделяющие при горении токсичные вещества;
• устанавливать и хранить баллоны с кислородом в зданиях лечебных учреждений;
• размещать в подвальных и цокольных этажах лечебных учреждений мастерские, склады, кладовые;
• идр.
В Приказе перечислены и прочие требования к обеспечению пожарной безопасности в учреждении.
В Кодексе РФ об административных правонарушениях от 30.12.2001 № 195-ФЗ предусмотрены следующие санкции:
Вид нарушения Граждане Должностное лицо Юридическое лицо
Нарушение требований пожарной безопасности ст. 20.4
Нарушение требований пожарной безопасности 500 - 1 000 руб. 1 000 -2 000 тыс. руб. 10 000-20 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток
Нарушение требований пожарной безопасности, совершенные в условиях особого противопожарного режима 1 000 - 1 500 руб. 2 000- 3 000 руб. 20 000 - 30 000 руб.
Нарушение требований стандартов, норм и правил пожарной безопасности, повлекшее возникновение пожара без причинения тяжкого вреда здоровью человека 1 500 -2 000 руб. 3 000-4 000 руб. 30 000 - 40 000 руб.
Несанкционированное перекрытие проездов к зданиям и сооружениям, установленныхдля пожарных машин и техники 300 - 500 руб. 500 - 1 000 руб. 5 000 — 10 000 руб.
Нарушение правил пожарной безопасности ст.219
Последствия нарушения Ответственность лица, на котором лежала обязанность по их соблюдению
Причинение тяжкого вреда здоровью человека Штраф до 80 000 руб. или: — штраф в размере заработной платы или иного дохода осужденного за периоддо шести месяцев; — ограничение свободы на срок до трех лет; — лишение свободы на срокдо трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового
Нарушение, совершенное лицом, на котором лежала обязанность по их соблюдению, если это повлекло по неосторожности смерть человека Ограничение свободы на срокдо пяти лет или лишение свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового
Нарушение, совершенное лицом, на котором лежала обязанность по их соблюдению, если это повлекло по неосторожности смерть двух лиц Лишение свободы на срокдо семи лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
Учет имущества, уцелевшего в ходе пожара
Достаточно часто встречаются случаи, когда пожар уничтожил не все имущество, но помещение требует продолжительного ремонта. Например, возник пожар в школе. В результате школьное имущество частично уцелело. Однако требуемый ремонт обусловил необходимость закрытия школы на достаточно длительное время. Возникли две ситуации:
1. Перевод школьников для занятий в другую школу потребовал переноса части уцелевшего имущества для обеспечения учебного процесса (например, парты, стулья, компьютеры и т.д.).
Целесообразность передачи объектов с баланса одного учреждения на баланс другого учреждения вызвана вопросами налогообложения. Так, если объекты будут переданы в пользование (возмездное или безвозмездное), то в этом случае, независимо от признака деятельности (бюджетная или доходная) возникает налогооблагаемая база по налогу на прибыль:
— если за пользование предусмотрена плата, то у передающей стороны возникают доходы;
— если передача осуществлена в рамках безвозмездного договора, то у получающей стороны возни-каетвнереализационный доход, который исчисляется исходя из рыночной стоимости подобных услуг.
2. Закрытие школы явилось причиной необходимости передачи имущества другому учреждению (например, уцелевших продуктов, которые имеют срок годности и не могут оставаться в столовой до окончания ремонта).
Оба эти случая вызывают необходимость рассмотрения учета в разрезе видов деятельности: бюджетной и деятельности, приносящей доход.
Если передается уцелевшее бюджетное имущество (с передачей его с баланса одной школы в другую), то в учете формируются записи по безвозмездной передаче объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю:
В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98 п. 2 уточнено, что доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признается в качестве внереализационного дохода. Применение пункта 8 статьи 250 НК РФ не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью.
Начисление внереализационного дохода по безвозмездно полученному имуществу прокомментировано и в письмах Минфина РФ (в частности в письме Департамента налоговой и таможенно-та-
Операция Дебет Кредит
Отражение имущества в учете передающей стороны, подвергшейся действию пожара:
Передача основного средства: — на величину первоначальной стоимости; — на величину начисленной амортизации Д130404310 Д110400410 К110100410 К130404310
Передача материальных запасов Д130404340 К110500340
Передача основных средств, числящихся на забалансовом учете (первоначальной стоимостью менее 1 000 руб.) К забалансового счета*
Отражение имущества в учете передающей стороны
Получение основного средства: — на величину первоначальной стоимости; — на величину начисленной амортизации Д110100310 Д130404310 К130404310 К110400410
Получение материальных запасов Д110500340 К130404340
Получение основных средств, числящихся у передающей стороны на забалансовом учете (первоначальной стоимостью менее 1 000 руб.) Д забалансового счета*
*В учете учреждения должен быть открыт забалансовый счет по учету основных средств, стоимостью до 1 000 руб. включительно.
рифной политики Минфина РФ от 6 июня 2006 г. № 03-03-04/4/100).
Сложнее дело обстоит с имуществом, приобретенным в рамках деятельности, приносящей доход. В этом случае налогообложения избежать не представляется возможным, так как передача осуществляется между двумя юридическими лицами в рамках коммерческой деятельности. Передача с баланса на баланс имущества в рамках внебюджетной деятельности расценивается как реализация имущества.
1. Имущество передается от одного учреждения другому за плату. В этом случае передача отражается как реализация с начислением налогов: НДС и налога на прибыль.
Согласно ст. 3 постановления Правительства РФ от 10.02.2004 № 71 «О создании, реорганизации и ликвидации федеральных государственных учреждений» федеральные органы исполнительной власти обязаны предусматривать в уставах федеральных государственных учреждений порядок распоряжения имуществом, приобретенным учреждением за счет доходов, полученных от приносящей доходы деятельности, который в том числе устанавливает обязанность учреждения представлять сведения о таком имуществе в федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий ведение реестра федерального имущества. То есть имущество, приобретенное в рамках доходной деятельности становится государственным имуществом. Вместе с тем ст. 41 Бюджетного кодекса РФ к неналоговым доходам бюджетов относит доходы от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале, государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней), находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод о том, что в бюджетном учете реализация имущества учреждения должна быть отражена в соответствии с письмом Федерального казначейства от 13.12.2005 № 42-7.1-01/2.2-371 «Об отражении в бюджетном учете отдельных финансово-хозяйственных операций», независимо от того, какое
имущество реализуется (бюджетное или приобретенное в доходной деятельности).
Пример 1. Учреждение передает уцелевшие продукты, приобретенные за счет средств от деятельности, приносящей доход. В учете передающей стороны их стоимость составила 118 ООО руб. (включая НДС). Деятельность столовой освобождена от уплаты НДС в части операций, перечисленных в ст. 149 НК РФ (реализация продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми медицинских организаций, студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях). Однако реализация продуктов на сторону НДС облагается.
Операция Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Списана стоимость переданных продуктов 118 000 240101172 210502440
Отражена задолженность получателей 118 000 120502560 130305730
Денежные средства поступили на счет бюджета 118 000 130305830 120502660
В данном случае НДС должен быть исчислен исходя из требований ст. 154 НК РФ. При реализации имущества, в стоимости которого учтен НДС (т. е. ранее он не был принят к вычету) налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества и остаточной стоимостью реализуемого имущества. В примере остаточная стоимость и стоимость реализации совпадают и составляют 118 000 руб. Следовательно, налоговых обязательств не возникает ни по НДС, ни по налогу на прибыль.
Если же передача, по каким либо причинам осуществлена по цене, превышающей балансовую стоимость (например, по основным средствам, не имеющим остаточной стоимости, так как амортизация полностью начислена, стоимость передачи — рыночная стоимость), то налоговые обязательства возникают.
Пример 2. Данные из примера 1 дополним следующим обстоятельством: передача продуктов осуществлена вразмере 150000руб.
Операция Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Списана стоимость переданных продуктов 118 000 240101172 210502440
Начислен НДС по реализации: (150 000 - 118 000) 0,18 5 760 220510560 240101180
Начислен налог на прибыль: (150 000 - 118 000- 5 760) 0,24 6 297,6 220510560 240101180
Отражена задолженность получателей: 150 000 — 5 760 — 6 297,6 137 942,4 120502560 130305730
Денежные средства поступили на счет бюджета 137 942,4 130305830 120502660
Денежные средства поступили на внебюджетный счет учреждения: 5 760 + 6 297,6 12 057,6 220101510 220510660
Перечислен в бюджет НДС 5 760 240101180 220101610
Перечислен в бюджет налог на прибыль 6 297,6 240101180 220101610
Получающая сторона отразит поступление продуктов в обычном порядке. Как от поставщика.
Следует обратить внимание и еще на один аспект передачи. Учреждение, в котором случился пожар, получило денежные средства от потребителей услуг по внебюджетной деятельности. Так как услугу фактически будет осуществлять другое учреждение, то и денежные средства, полученные в счет предстоящей услуги, должны быть либо возвращены потребителям, либо переданы другому учреждению вместе с имуществом. При этом в бюджетном учете передача денежных средств отражается следующим образом:
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1. Осуществлен возвратденежных средств потребителям услуг:
— уменьшены начисленные ранее доходы 240101130 220503660
— произведена выплата денежных средств из кассы 220503560 220104610
2. Денежные средства перечислены другому учреждению 240101130 220101610
Таким образом, учреждение, в котором был пожар, понесет дополнительные убытки, так как денежные средства от получающего имущество учреждения по его реализации будут перечислены в бюджет. Это имущество в некоторой части приобретено за счет средств покупателей в счет предсто-
ящей услуги. Вместе с тем средства от покупателей должны быть возвращены.
Схема движения денежных средств и продуктов может быть представлена следующим образом (см. рисунок)
2. Имущество передается от одного учреждения другому безвозмездно. При безвозмездной передаче налоговые обязательства возникают как у передающей стороны (передача расценивается как реализация, и возникает объект обложения НДС), так и у получающей (налог на прибыль).
Возможен и иной способ передачи имущества, приобретенного за счет средств от деятельности, приносящей доход. Его можно перевести первоначально на бюджетную деятельность и далее произвести обычную передачу между бюджетными учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю в рамках одного бюджета. При этом необходимо решение главного распорядителя по переводу нефинансовых активов с внебюджетной деятельности на бюджетную деятельность (письмо Минфина России от 25. 05.2006 №02-14-10а/1354). Записи по переводу активов в течение отчетного периода отражены в таблице:
Операция Корреспонденция счетов
В бюджетной деятельности Во внебюджетной деятельности
Дебет Кредит Дебет Кредит
Перевод основного средства по балансовой стоимости 110100310 140101180 240101241 210100410
Перевод начисленной амортизации 140101180 110400410 210400410 240101241
Перевод материальных запасов 110500340 140101180 240101241 210500440
Однако такой способ передачи (после перевода активов на бюджетную деятельность) тоже имеет свои проблемы. Так, в частности, переводимые активы (например, продукты) и последующее начисление амортизации по основным средствам не могут быть учтены как расходы в налоговом учете.
Таким образом, при любой передаче объектов возникают обязательства по уплате налогов, либо теряется возможность снижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Поэтому, прежде чем определиться в способе передачи, следует произвести расчеты налогов при различных способах и выбрать оптимальный.
