Аудит эффективности учетной политики: проблемы и решения Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ЭКОНОМИКА И УПРАВЛЕНИЕ

УДК 657.6

АУДИТ ЭФФЕКТИВНОСТИ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ: ПРОБЛЕМЫ И РЕШЕНИЯ

О. В. Шакина, В. В. Христолюбова

Весьма перспективное направление развития современного отечественного аудита связано с оценкой эффективности учетной политики хозяйствующих субъектов. В последнее время в научной экономической литературе все чаще поднимаются вопросы о необходимости дополнения общего аудита, направленного на проверку законности и правильности распределения финансовых средств и ведения бухгалтерского учета, аудитом, направленным на установление эффективности, результативности и экономичности финансово-хозяйственной деятельности. Связано это, по мнению Н.Д. Боров-киной с заменой концепции аудита финансовой отчетности, основанной преимущественно на исторических данных, на концепции «аудита эффективности», ориентированного на будущее, развитие хозяйствующих субъектов. Аудит эффективности, по мнению указанного автора, позволит удовлетворить потребности руководства организаций в информации не только о достоверности финансовой отчетности, что носит обязательный характер, но и об эффективности и рациональности использования имущества, что также представляет большой интерес для пользователей бухгалтерской отчетности. В связи с чем, Н.Д. Боровкина предлагает, вопросы оценки эффективности деятельности аудируемых лиц рассматривать как одну из составляющих правдивого аудиторского заключения о деятельности аудируемых лиц [4, с.202].

Несмотря на практическую значимость, на сегодняшний день официальными нормативными документами по аудиторской деятельности оценка эффективности не выделена среди основных задач аудита. Он может быть проведен аудиторскими организациями лишь в рамках услуг, сопутствующих

аудиту. В такой ситуации возникает необходимость нормативного регулирования вопросов аудита эффективности во внутрифирменных стандартах аудиторских организаций, а также внесения поправок в действующий в настоящее время федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Внедрение в аудиторскую практику методик аудита эффективности в обязательный аудит способствовало бы, по нашему мнению, повыше -нию его качества и полезности.

Активное применение аудита эффективности позволило бы многим организациям в значительной степени сберечь свои ресурсы от неэффективного использования и направить сэкономленные средства на решение новых социально-экономических мероприятий, что особо актуально для потребительских обществ - сложных много -отраслевых хозяйств социальной направленности.

Практика показывает, что залогом эффективных управленческих решений является наличие полной, точной, объективной, своевременной и достаточно детальной информации, формирование которой невозможно без эффективной учетной политики. Поэтому важнейшей составляющей аудита эффективности, на наш взгляд, должен быть аудит эффективности учетной политики.

Аудит эффективности учетной политики можно определить, на наш взгляд, как системный и целенаправленный процесс получения объективных данных о полноте, соответствии требованиям нормативно-правовых актов положений учетной политики, а также о результативности и экономичности выбранных организацией способов учета, с целью установления уровня соответствия этих данных определенным критериям, что позволяет выразить мнение об эффективности

положении учетной политики и предложить рекомендации, направленные на их улучшение.

В целом процесс организации и проведения аудита эффективности учетной политики во многом схож с общим аудитом. Его можно представить как совокупность мероприятий, состоящих из следующих этапов: планирование работы, осуществление сбора аудиторских доказательств и информации, составление и предоставление отчета по результатам проверки, проведение мероприятий по внедрению предложенных мероприятий по совершенствованию учетной системы. Однако существуют принципиальные различия, связанные, прежде всего, с тем, что общий аудит сосредоточивается на бухгалтерской информации в форме регистров, отчетов, в то время как аудит эффективности направлен в первую очередь на анализ финансово-хозяйственной деятельности, расчет показателей выполнения программ, хозяйственных операций аудируемого лица. Сущностное содержание аудита эффективности учетной политики нами представлено на рис.1.

Основная цель аудита эффективности

учетной политики, по нашему мнению, должна заключаться в выражении мнения об эффективности учетной политики аудируемого лица по заданному критерию оценки. Для достижения поставленных целей аудитор должен решить следующие задачи:

- определить критерии оценки эффективности учетной политики;

- определить соответствие учетной политики стратегиям развития аудируемого лица, его целям и задачам функционирования;

- оценить соответствие положений учетной политики требованиям нормативно-правовых актов по бухгалтерскому и налоговому учету Российской Федерации;

- обеспечить достоверность данных об эффективности;

- проконтролировать и оценить эффективность деятельности.

Ключевое место в аудите эффективности учетной политики принадлежит выбору критериев оценки ее эффективности. Все экономические процессы и явления характеризуются определенной качественной и количественной оценкой, называемой показателем. Качественная сторона показателя

Этап проверки Содержание

Подготовительный этап аудиторской проверки Согласование целей и задач аудита эффективности учетной политики, объема проводимой проверки. Ознакомление с особенностями деятельности. Документальное подтверждение отношений аудируемого лица и аудитора (заключение договора). Формирование аудиторской группы.

▼

Планирование аудита Подготовка плана и программы аудита. Определение уровня существенности. Оценка возможных аудиторских рисков и системы внутреннего контроля. Определение критериев оценки эффективности учетной политики, их согласование с руководством аудируемого лица, а в случаях необходимости и корректировка.

1

Сбор аудиторских доказательств в разрезе выбранных критериев оценки эффективности учетной политики.

Проведение аудиторской проверки

*

Заключительный этап аудиторской проверки Составление и подписание аудиторского отчета. Подготовка и представление письменной информации руководству аудируемого лица. Контроль за выполнением рекомендаций аудита эффективности

Рис.1. Аудит эффективности учетной политики

отображает содержание явления или процесса, а количественная - его размер, абсолютную и относительную величину. В совокупности качественные и количественные характеристики определяют эффективность учетной политики. Таким образом, эффективность и связанные с ней показатели могут быть измерены и проконтролированы с помощью использования некоторых выбранных критериев и показателей, направленных на оценку различных аспектов количества и качества. Однако основная методическая проблема проведения аудита эффективности учетной политики заключается именно в том, что в настоящее время нет едино признанных и жестко установленных критериев оценки ее эффективности.

Для аудита эффективности выбор критериев качественной и количественной оценки открыт и определяется, прежде всего, целями проводимого аудита, потребностями аудируемых лиц. Поэтому для проведения качественного аудита эффективности учетной политики необходимо, прежде всего, установить соответствующие стандарты измерения - критерии, с помощью которых возможно осуществлять целенаправленные проверки, давать оценки эффективности, которые послужат основой для выводов и заключений. При выборе критериев оценки эффективности следует руководствоваться тем, что выбранные критерии должны соответствовать специфике проверяемой сферы деятельности объекта проверки и служить основой для получения результатов аудита. Выбор соответствующих критериев оценки эффективности является залогом успешного проведения аудита.

В экономической литературе можно

встретить суждения некоторых авторов об эффективной учетной политике. Выделим некоторые из них. Так, по мнению Н.М. Балакиревой, эффективность учетной политики организации зависит от того, насколько четко сформированы ее элементы, отражающие систему ведения бухгалтерского учета, налогообложения и управления в организации [2]. Судя по всему, автор эффективность учетной политики предлагает оценивать степенью полноты и конкретизации ее положений, исключающих двусмысленную трактовку тех или иных способов ведения учета. А.С. Бакаев подчеркивает, что бухгалтерский учет на предприятии должен осуществляться по определенным правилам и проблема заключается в установлении такой совокупности правил, реализация которых обеспечила бы максимальный эффект от ведения учета. При этом под эффектом он подразумевает своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее достоверность, доступность и полезность для широкого круга заинтересованных пользователей [3].

Ввиду того, что ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» определяет учетную политику организации как принятую ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности [1], основную задачу эффективной учетной политики мы видим именно в построении эффективной учетной системы. Качественные характеристики эффективной учетной политики нами обобщены и представлены на рис. 2.

Таким образом, на наш взгляд, эффек-

Эффективная учетная политика

Бухгалтерский учет Налоговый учет

- полно раскрыты выбранные организацией способы ведения бухгалтерского учета; - порядок отражения хозяйственных операций в учете не противоречит требованиям действующего законодательства Российской Федерации; - данные бухгалтерской (финансовой) отчетности доступны для ее пользователей, достоверны; - в учете отражены все операции, имеющие значение для учета и отчетности; - система внутреннего контроля ограничивает возможность умышленного совершения злоупотреблений; - учетная система соответствует стратегиям развития организации. - полно раскрыты выбранные организацией способы ведения налогового учета; - работа учетной службы организована таким образом, что способствует своевременному и полному учету и формированию налоговой отчетности; - система налогового учета является прозрачной и доступной; - создана оптимальная система налогового учета, предусматривающая основные направления минимизации налогов в рамках действующего законодательства Российской Федерации; - уменьшены риски, связанные с возможными штрафными санкциями со стороны фискальных органов.

Рис. 2 Признаки эффективной учетной политики

тивную учетную политику можно определить как совокупность способов ведения учета, избранных организацией для формирования многочисленными пользователями достоверной, объективной, полезной, своевременной, полной информации, отвечающей стратегиям ее развития.

Намного сложнее представляется количественная оценка эффективности учетной политики. Е.И. Иванова, М.В. Мельник, В.И. Шлейников предлагают измерять эффективность путем сравнений:

- с прошлым выполнением (оценка тенденции);

- с нормами, предписанными внутренними документами;

- с выполнением в других подобных организациях;

- с установленными стандартами;

- с намеченным выполнением, целями;

- с организациями или частным сектором других стран [6].

Методика количественной оценки эффективности учетной политики, на наш взгляд, должна находиться в прямой зависимости от поставленных перед учетной поли-

тикой задач и стратегий развития аудируемого лица.

Решение проблемы количественной оценки эффективности учетной политики предполагает использование, прежде всего, аналитических процедур. Именно интеграция аудита с финансовым анализом делает возможным оценивать количественные стороны учетной политики. Принимая во внимание тот факт, что основная задача учетной политики организации заключается в построении учетной системы, обеспечивающей формирование в ее рамках достоверной, полной, полезной для внешних и внутренних пользователей информации, считаем, что количественную сторону учетной политики следует оценивать именно посредством анализа влияния элементов учетной политики на показатели финансовой (бухгалтерской) и налоговой отчетности.

Количественную оценку эффективности учетной политики, на наш взгляд, необходимо проводить методами и приемами, направленными на всесторонний анализ хозяйственной деятельности организации или какой-либо отдельной, наиболее существенной

Рис.3. Методические направления оценки эффективности учетной политики хозяйствующих субъектов

стороны его деятельности на основе системного подхода. Системный подход должен предполагать изучение объекта аудита как сложной системы, характеристика которой может быть представлена набором экономических показателей, связанных между собой определенным образом. При выборе методики проведения оценки эффективности учетной политики необходимо использовать два подхода:

- эвристический, основанный на расчете системы показателей, характеризующих результаты финансово-хозяйственной деятельности, к которым можно отнести показатели эффективности использования ресурсов организации. К приемам эвристического метода следует отнести горизонтальный анализ, вертикальный анализ, группировку показателей по различным признакам и т.д.;

- расчет единого интегрального показателя эффективности хозяйственной деятельности. К методам расчета единого показателя относятся: метод сумм, средняя арифметическая взвешенная, метод суммы мест, метод балльной оценки, метод прироста показателя, метод определения доли влияния интенсивных факторов, метод «расстояний» для рейтинговой оценки и т.д.

Система критериев, аналитичность оценочных показателей может быть различной в зависимости от поставленной цели. Был проведен анализ эффективности учетной политики нескольких потребительских обществ системы потребительской кооперации

Чувашской Республики. При этом в качестве критериев оценки учетной политики выбраны показатели, подлежащие изучению в процессе проведения обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. Его результаты представлены в табл. 1.

Коэффициенты эффективности учетной политики по заданному критерию оценок (а1 х рО выражают их действительное соответствие требованиям нормативно-правовых документов, полноту выбранных элементов учета. По результатам нашей оценки можно сказать о невысоком уровне учетной политики Б.Сундырского потребительского общества для целей бухгалтерского учета (0,329), по сравнению с Моргаушским потребительским обществом, по которому значение показателя эффективности составляет 0,454. Результаты проведенного нами анализа показывают, что в потребительских обществах системы Чувашпотребсоюза необходимо провести ряд мероприятий по улучшению качества постановки и ведения учета, особенно необходимо уделить внимание вопросам раскрытия и изменения учетной политики.

Применительно к системе потребительской кооперации методика аудита эффективности учетной политики может быть дополнена сравнительной комплексной рейтинговой оценкой учетной политики потребительских обществ, входящих в систему потребительской кооперации в рамках отдельно взятого краевого (областного, респуб-

Таблица 1

Расчет показателей эффективности учетной политики потребительских обществ

системы Чувашпотребсоюза

Параметры Весомость параметра Моргаушское потребительское общество Б.Сундырское потребительское общество

а1 Р1 а1 р1 Р1 а1 р1

1 2 3 4 5 6

Полнота содержания организационно-технического аспекта учетной политики 0,2 0,58 0,116 0,33 0,066

Полнота содержания методического аспекта учетной политики 0,3 0,46 0,138 0,21 0,063

Соответствие требованиям законодательства РФ порядка формирования учетной политики 0,2 1,0 0,2 0,1 0,2

Соответствие требованиям законодательства РФ порядка раскрытия учетной политики 0,15 0 0 0 0

Соответствие требованиям законодательства РФ порядка изменения учетной политики 0,15 0 0 0 0

Сумма А = 1 0,454 0,329

ликанского) союза. Оценку эффективности учетной политики групп организаций можно производить методом рейтинговой оценки, суть которого сводится к определению степени выполнения каждым субъектом проверки заданного оценочного показателя. При этом методика оценки эффективности учетной политики, по нашему мнению, должна позволять объективно определять общий и частный уровень эффективности учетной политики по заданному критерию оценки, приоритетные области контроля с учетом особенностей деятельности взаимосвязанных организаций, степень достижения группой и каждой организацией запланированных результатов. Экономико-математические методы ранжирования обеспечивают возможность отбора группы организаций по уровню выполнения заданного оценочного показателя. Внедрение в практику аудита наших предложений по оценке эффективности учетной политики позволит, на наш взгляд, дополнить традиционный подход к его проведению качественно новыми мето-

дами, и будет способствовать развитию отечественного аудита.

Литература

1. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008: приказ от 6 октября 2008 г. N 106н // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2008.

- N 44. - С.87-92.

2. Балакирева Н.М. Учетная политика: практическое руководство / Н.М. Балакирева, И.Э. Гущина. - М.: ФБК-ПРЕСС , 2004. - 342 с.

3. Бакаев А. С. Учетная политика предприятия / А.С. Бакаев, Л.З. Шнейдман. - 2-е изд., перераб.-М.: Бух.учет, 1995.-111с.

4. Боровкина Н.Д. Оценка эффективности и аудит: соотношение и взаимосвязь / Н.Д. Боровкина. Взаимосвязь // Аудит и финансовый анализ.

- 2004г. - № 2. - С.201 -206.

6. Иванова Е.И., Мельник М.В., Шлейников В.И. Аудит эффективности в рыночной экономике: учебное пособие / Е.И. Иванова, М.В. Мельник, В.И. Шлейников; под ред. С.И. Гайдаржи. - М.: КНОРУС, 2009. - 328с.

O.V. Shakina, V.V. Khristolubova. AUDIT OF ACCOUNTING POLICY EFFICIENCY: PROBLEMS AND SOLUTIONS.

The article considers methodical problems of audit of accounting policy efficiency. The basic directions of assessment of accounting policy efficiency of consumer societies are suggested.

ШАКИНА Ольга Васильевна, родилась в 1983 г., окончила Чебоксарский кооперативный институт (2005), соискатель ученой степени кандидата экономических наук кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Чебоксарского кооперативного института Российского университета кооперации. Автор 14 работ.

ХРИСТОЛЮБОВА Вера Васильевна, родилась в 1954 г., окончила экономический факультет Московского кооперативного института Центросоюза СССР (1977), канд. экон. наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Чебоксарского кооперативного института Российского университета кооперации. Автор 78 работ.

УДК 336.22

НАЛОГОВОЕ АДМИНИСТРИРОВАНИЕ И НАПРАВЛЕНИЯ ЕГО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ

А.Н. Чернова, Т.Ф. Стаценко

В целях создания эффективной налоговой системы в стране были реализованы мероприятия, определенные программными документами Правительства Российской Федерации. В частности, предприняты конкретные меры по совершенствованию

законодательства о налогах и сборах с целью его упрощения, придания налоговой системе стабильности и большей прозрачности, снижения налоговой нагрузки на налогоплательщиков за счет реформирования отдельных видов налогов, сокращения числа на-