CC BY
49
22 (79) - 2010
СТРАТЕГИЯ РАЗВИТИЯ ЭКОНОМИКИ
АНАЛИЗ ВЗАИМОсВЯЗИ ЭФФЕКТИВНОСТИ
зернового производства и налоговой нагрузки сельскохозяйственных предприятий рязанской области
Н. А. КАЗАКОВА,
доктор экономических наук,
профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: [email protected] Российская экономическая академия им. Г. В. Плеханова
А. М. ЛАХАНОВА,
ассистент кафедры бухгалтерского учета E-mail: [email protected] российский государственный аграрный университет им. К. А. Тимирязева
В статье проводится исследование влияния налоговой нагрузки на эффективность зернового производства сельскохозяйственных предприятий Рязанской области. Обосновываются предложения по изменению структуры единого сельскохозяйственного налога с целью стимулирования предприятий к увеличению эффективности производства. Высказываются рекомендации по совершенствованию системы налогообложения предприятий, занимающихся сельскохозяйственным производством.
Ключевые слова: эффективность, агропромышленный комплекс, сельскохозяйственное предприятие, налогообложение, зерновое производство.
Формирование эффективного производства в кризисных условиях хозяйствования становится первоочередной задачей органов государственной власти и руководителей предприятий. Из отраслей агропромышленного комплекса (АПК) зерновая отрасль наиболее восприимчива к внедрению достижений сельскохозяйственной науки, что дает возможность гибкого управления объемом производства продукции и его эффективностью.
Под эффективностью зернового производства понимается такой критерий развития хозяйствующего субъекта, который отражает достижение максимальной результативности от использова-
ния его имеющегося потенциала производителя зерна. Эффективность выступает обобщающим показателем деятельности зерновой компании и формируется исходя из результативности и экономичности, а также на основе сложного взаимодействия организации с внешней средой. Основные факторы повышения эффективности зернового производства представлены на рис. 1.
Среда, в которой функционируют сельскохозяйственные предприятия — производители зерна, представлена такими внешними факторами, как рыночная инфраструктура, бюджетная поддержка, государственная ценовая и кредитная политика, льготное налогообложение, страхование посевов. Одним из факторов повышения эффективности зернового производства выступает действующая система налогообложения.
Для выявления причинно-следственных факторов государственного и регионального уровня, оказывающих влияние на эффективность зернового производства, рассмотрим специфику налоговой среды, в которой функционируют российские сельскохозяйственные организации.
Анализ действующей системы налогообложения производителей зерна. Агропромышленному комплексу налоговым законодательством Российской
Рис. 1. Факторы повышения эффективности производства зерновых культур
Федерации предоставлен ряд льгот, направленных на сокращение общей суммы уплаченных налогов и стимулирование производственной деятельности.
Система налогообложения должна удовлетворять принципам эффективности и справедливости. При этом принцип эффективности заключается в том, что налоги должны не мешать развитию производства и стимулировать его экономический рост. Согласно принципу справедливости, все юридические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соразмерно получаемым доходам. Таким образом, результативная налоговая система должна создавать такие условия для сельскохозяйственных производителей, когда им выгодно работать эффективно: чем эффективнее работает
предприятие, тем большие суммы налогов оно перечисляет в бюджет и одновременно это стимулирует его еще более эффективно работать. Проанализируем, является ли действующая система налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей эффективной и действуют ли в отраслях АПК принципы эффективности и справедливости.
Краткая характеристика систем налогообложения, имеющих определенные льготы для сельскохозяйственных товаропроизводителей, приведена в табл. 1.
При ведении налогового учета на общей системе налогообложения сельскохозяйственные организации должны уплачивать все налоги и сборы, установленные на территории РФ. В связи с проведением политики, направленной на поддержку развития сельского хозяйства, сектор АПК в области налогообложения имеет ряд льгот. В соответствии с Федеральным законом от 06.08.2001 № 110-ФЗ [4] налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог — ЕСХН), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 %
Таблица 1
Характеристика систем налогообложения, применяемых в сельском хозяйстве
Режим налогообложения Налог на прибыль НДС Взносы в ПФ, ФСС, ФФОМС, ТФОМС Налог на имущество Единый налог
Общий режим 0 % — по прибыли, полученной от сельскохозяйственной деятельности; 20 % — по прочим видам прибыли Ставка НДС по реализуемой сельскохозяйственной продукции — 10 %, а налоговый вычет применяют по ставке 18 % ПФ - 15,8 %; ФСС - 1,9 %; ФФОМС - 1,1 %; ТФОМС - 1,2 % В размере до 2,2 % могут быть освобождены от уплаты региональными властями
ЕСХН ПФ - 10,3 % 6 % от доходов, уменьшенных на величину расходов
УСН ПФ - 15,8 % 6 % с доходов или 15 % от доходов, уменьшенных на величину расходов
до 2012 г. Следовательно, сельскохозяйственные организации в настоящее время по деятельности, непосредственно связанной с сельским хозяйством, налог на прибыль не платят. Кроме того, для сельскохозяйственных организаций установлены льготы по уплате взносов на пенсионное обеспечение, медицинское и социальное страхование (до 01.01.2010 — единый социальный налог). В 2010 г. сельскохозяйственные организации уплачивают страховые взносы по следующим ставкам [5]: ПФ - 15,8 %; ФСС - 1,9 %; ФФОМС - 1,1 %; ТФОМС — 1,2 %. Таким образом, суммарная ставка взносов, уплачиваемых сельскохозяйственными организациями за использование труда работников, на 6 % ниже, чем в других отраслях экономики.
Для сектора АПК установлена пониженная ставка при обложении операций реализации налогом на добавленную стоимость (НДС). Экономическое содержание данного налога заключается в изъятии в бюджет части стоимости продукции, товаров, услуг, приращенной непосредственно на данном предприятии. В соответствии со ст. 164 НК РФ организации используют ставку 10 % при реализации мяса и мясопродуктов, молока и моло-копродуктов, сахара, зерна, комбикормов, кормовых смесей и зерноотходов и др. Полный перечень таких товаров приведен в ст. 264 НК РФ [2].
При приобретении материальных ценностей сельскохозяйственные организации получают налоговый вычет по ставке 18 %. И в том случае, когда сумма НДС, предъявленная к возмещению, превышает начисленный налог в течение налогового периода, формируется так называемый «налоговый доход». Он увеличивает экономические выгоды предприятий в связи с неуплатой в будущем на эту сумму начисленных обязательств перед федеральным бюджетом. Такая ситуация характерна для высокотехнологичных сельскохозяйственных предприятий в результате значительной части в себестоимости продукции материальных затрат (минеральные удобрения, средства защиты растений, топливо и т. д.).
Таким образом, НДС в сельском хозяйстве не подрывает процесс развития аграрной сферы, а «скрыто» дотирует сельских товаропроизводителей, эффективно выполняя стимулирующую функцию. При этом формирование налогового дохода зависит только от субъективных факторов, таких как наличие стратегии интенсификации производства или привлечение квалифицированных управленцев и экономистов.
Налог на имущество вводится законами субъектов РФ и его ставка не может превышать 2,2 %. В
Рязанской области сельскохозяйственные организации налог на имущество, связанное с осуществлением основной деятельности, не платят. Земельный налог устанавливается местными органами власти и его ставка не может превышать 0,3 % в отношении земельных участков, относящихся к землям сельскохозяйственного назначения, и 1,5 % в отношении прочих земель, в том числе относящихся к землям лесного фонда. Кроме рассмотренных налогов сельскохозяйственные товаропроизводители также уплачивают водный и транспортный налоги в соответствии с региональным и федеральным законодательством.
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН) — это система налогообложения для сельскохозяйственных производителей, введенная в действие гл. 26.1 НК РФ и заменяющая собой основную совокупность налогов и сборов:
• налог на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пп. 3 и 4 статьи 284);
• налог на имущество организаций;
• НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1);
• взносы в ФСС, ФФОМС и ТФОМС. Право на уплату ЕСХН имеют предприниматели и организации, которые:
• производят земледельческие и животноводческие продукты;
• осуществляют их первичную и последующую промышленную переработку, в том числе на арендованных основных средствах;
• реализуют сельхозпродукцию, составляющую в общем доходе предприятия, полученном от реализации товаров, работ и услуг, не менее 70 %. Сельскохозяйственные организации также
имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения в соответствии с гл. 26.2 НК РФ. Однако Минсельхоз России к таким организациям относится негативно, что выражается в уменьшении и даже прекращении их государственной поддержки. Поэтому сельскохозяйственные предприятия практически не используют данный режим налогообложения.
Оценка влияния действующей системы налогообложения на эффективность зернового производства. Эффективная система налогообложения сельскохозяйственных организаций должна быть построена таким образом, чтобы учитывать их возможности по уплате начисленных налогов и
- 25
оставлять свободные средства для развития производства в хозяйствах.
Для оценки взаимосвязи налоговой нагрузки и эффективности производства зерна проанализируем данные трех предприятий Рязанской области: ООО «Максы», ООО «Сараевское», ФГУСП «Пробуждение», находящихся на общей системе налогообложения.
ООО «Максы» - лидер зернового производства в Рязанской области. Благодаря применению интенсивных технологий возделывания культур имеет высокие производственные показатели - 68 ц с гектара. Предприятие использует авиацию, применяет различные виды минеральных удобрений и средств химзащиты растений. В 2008 г. его прибыль составила 12 млн руб., а рентабельность производства - 23 %. ООО «Сараевское» - стабильно развивающаяся организация, расположена в Сараевском районе, так же как и ООО «Максы». Оно занимается производством зерновых культур и разведением крупного рогатого скота (КРС). Прибыль, полученная в 2008 г., составила 5,6 млн руб., уровень рентабельности производства - 30 %. ФГУСП «Пробуждение» расположено в Шиловском районе Рязанской области, занимается животноводством, производством зерна и картофеля. Чистая прибыль, полученная организацией в 2008 г., составила около 24 млн руб., рентабельность производства - 47 %.
Основным показателем производственной эффективности зерновых культур является урожайность. Организации имеют возможность получать высокую урожайность только при использовании интенсивных технологий возделывания зерновых культур. Урожайность зерновых по исследуемым хозяйствам и налоги, относящиеся к зерновому производству, представлены в табл. 2.
Сравнительный анализ показателей деятельности предприятий позволил сделать вывод о том, что наиболее интенсивно развивающееся предприятие ООО «Максы» уплачивает наименьшие суммы налогов и имеет самую низкую налоговую нагрузку -0,8 %. И, наоборот, при более низкой урожайности зерновых культур, например в организации ФГУСП «Пробуждение», суммы налогов практически в 2 раза выше по сравнению с высокотехнологичными хозяйствами, и налоговая нагрузка в разы превосходит налоговое бремя интенсивно развивающихся предприятий.
Согласно данным табл. 3 минимальную удельную себестоимость производства зерновых культур имеет ООО «Сараевское» (210,9 руб.). При этом налоговая нагрузка в себестоимости продукции в данном хозяйстве сравнительно высокая и состав-
Таблица 2
Урожайность зерновых культур и налоговая нагрузка на выручку от реализации зерна в организациях Рязанской области в 2009 г.
ФГУСП ООО ООО «Максы»
Показатель «Пробуждение» «Сараевское»
Урожайность, ц/га 25,9 39,8 65,0
Выручка от реализа- 3 838 19 526 57 989
ции продукции зерно-
вых культур, тыс. руб.
Всего налоговых 859,27 605,45 457,01
платежей, приходя-
щихся на зерновое
производство, тыс. руб.
НДС, начисленный 766,58 474,21 262,74
с выручки (с учетом вычетов)
Земельный налог 13,54 12 20
ЕСН 78,33 116,17 170,17
Водный налог 0,82 3,07 4,10
Налоговая нагрузка на 22,4 3,1 0,8
выручку от реализации
зерна, %
Таблица 3
Доля налоговой нагрузки в себестоимости производства зерна в организациях Рязанской области в 2009 г.
ФГУСП ООО ООО «Максы»
Показатель «Пробужде- «Сараев-
ние» ское»
Себестоимость 1 ц 378,05 210,9 302,00
зерна, руб.
Сумма налогов, вклю- 3,28 1,76 0,92
чаемых в себестои-
мость 1 ц зерна, руб.
В том числе: 0,48 0,16 0,09
Земельный налог
ЕСН 2,77 1,56 0,81
Водный налог 0,03 0,04 0,02
Доля налоговой 0,87 0,84 0,30
нагрузки в себестои-
мости производства
зерна, %
ляет 0,87 %. В то же время в ООО «Максы», которое имеет достаточно высокую себестоимость, доля налогов в общей сумме затрат составляет всего 0,3 %, что связано с высокой отдачей земли, а также с тем, что наибольшую долю затрат в себестоимости зерновых составляют материальные затраты и, прежде всего, минеральные удобрения, средства защиты растений, ГСМ и др.1.
1 Добавленная стоимость - это разница между общей выручкой от продаж и стоимостью промежуточной продукции (сырья и материалов). Внутренние затраты организации (на выплату заработной платы, амортизацию, аренду капитала и т. д.), а также прибыль включаются в добавленную стоимость и, соответственно, облагаются НДС.
Причина сложившейся ситуации заключается в зависимости затрат от объема производства: при увеличении объема производства себестоимость единицы продукции снижается, так как при этом обычно возрастает только сумма переменных расходов, сумма же постоянных расходов напрямую не связана с ростом объемов производства. ФГУСП «Пробуждение», получая невысокий выход продукции с 1 га, имеет очень высокую себестоимость 1 ц с гектара — 378 руб. При этом себестоимость производства зерновых сформирована за счет текущих затрат, направленных на поддержание деятельности, а не на развитие хозяйства. Так, из общей суммы затрат, приходящихся на 1 центнер произведенной продукции, на налоги приходится 3,3 руб., в то время как в высокоинтенсивных хозяйствах - около 1 руб.
Таким образом, на основе произведенных расчетов можно сделать вывод о том, что чем интенсивнее развивается зерновое производство в хозяйстве, тем меньшую налоговую нагрузку ощущает на себе сельскохозяйственное предприятие.
Взаимосвязь эффективности зернового производства и налоговой нагрузки предприятий, находящихся на ЕСХН, подробно рассмотрена в работах И. В. Кожевниковой, В. И. Носова и др. [1, 3], которые утверждают, что ЕСХН выгоден только тем налогоплательщикам, у которых не велика доля материальных затрат. Выходит, решением перейти на ЕСХН сельскохозяйственные организации обрекают себя на то, что они уже никогда не смогут вести интенсивное зерновое производство. Это связано с тем, что при применении ЕСХН у сельскохозяйственных предприятий увеличивается себестоимость производимой продукции в результате того, что НДС по приобретенным материальным ценностям и услугам нельзя принять к вычету, а следовательно, в соответствии со ст. 170 НК РФ сельхозтоваропроизводитель должен включать его в себестоимость материалов. Кроме того, сельскохозяйственные организации, находящиеся на ЕСХН, реализуют свою продукцию без НДС. Для многих покупателей это является существенным препятствием для налаживания клиентских отношений.
Выбор оптимального режима налогообложения, проведение налогового планирования и использование всех возможных льгот по налогам предполагают высокую квалификацию специалистов в области бухгалтерского учета. Но в связи с уменьшением численности населения в сельских районах и падением уровня образования ситуация на селе не позволяет сформировать квалифицированную бухгалтерскую службу.
Таким образом, действующее налоговое законодательство дает слабый стимул к увеличению эффективности зернового производства и совершенно не учитывает особенности сельского хозяйства как отрасли.
Пути совершенствования налогового законодательства с целью стимулирования повышения эффективности зернового производства. Необходимость реформирования налоговой системы для сельхозтоваропроизводителей стоит достаточно остро. Нужно выбрать такую совокупность налогов, при которой налоговая нагрузка будет стимулировать организации повышать эффективность производства. Таким образом, необходима система налогообложения, учитывающая параметры сельскохозяйственного производства.
На взгляд авторов, эту проблему можно решить следующим образом: изменить порядок обложения ЕСХН, который будет включать в себя земельный налог, налог на имущество, налог на прибыль, транспортный налог, взносы в ФСС и ФФОМС и ТФОМС. Налоговой базой будет сопоставимая кадастровая стоимость сельскохозяйственных угодий. Налоговая ставка устанавливается законодательными органами субъектов Федерации в рублях и копейках с одного сопоставимого по кадастровой стоимости гектара сельскохозяйственных угодий, расположенных на их территориях.
По поводу кадастровой оценки земель сельскохозяйственного назначения существует множество споров, в том числе и о целесообразности ее использования для целей налогообложения. Мы рекомендуем кадастровую стоимость корректировать на коэффициенты, которые будут отражать плодородие почв земель сельскохозяйственного назначения и в некоторой степени сглаживать близость хозяйств к городам и крупным населенным пунктам.
Рекомендации в области совершенствования законодательства заключаются в предложении вернуться к первому варианту ЕСХН с учетом его доработки. Земельный налог необходимо включить в список налогов, заменяемых единым налогом в связи с тем, что суммы к уплате и земельного налога, и ЕСХН зависят от площади сельскохозяйственных угодий, поэтому возникает дублирование базы налогообложения. Водный налог рекомендуем не реформировать и не включать в список отменяемых ЕСХН. Это можно обосновать необходимостью экономии ресурсного потенциала. Наличие данного налога будет ограничивающим фактором в неэкономном использовании пресной воды. Включение транспортного налога в список
- 27
налогов, заменяемых ЕСХН, обусловлено тем, что многие субъекты РФ уже приняли соответствующие законы об освобождении сельхозтоваропроизводителей от его уплаты. И, кроме того, тракторы, комбайны, специальные автомашины, составляющие значительную долю в автотранспорте хозяйств, не являются объектом налогообложения по данному налогу.
Налог на добавленную стоимость рекомендуется не включать в ЕСХН, что, на взгляд авторов, будет стимулировать сельскохозяйственные организации к увеличению эффективности производства (для получения значительных налоговых вычетов по данному налогу). Рекомендуемая система налогообложения представлена на рис. 2.
Реализация рекомендуемой системы налогообложения отразится на структуре уплачиваемых налогов и налоговой нагрузке сельхозтоваропроизводителей (табл. 4).
Рассчитанный условный ЕСХН будет максимальным в ООО «Максы», так как предприятие имеет самую большую площадь сельскохозяйс-
Таблица 4
Измененный состав налогов и налоговая нагрузка
ФГУСП ООО ООО «Максы»
Показатель «Пробуждение» «Сараевское»
Урожайность, ц/га 25,9 39,8 65
Площадь сельскохозяйс- 4 947 3 592 6 420
твенных угодий, га
Выручка от реализации 3 838 19 526 57 989
продукции зерновых
культур, тыс. руб.
Всего налоговых 832,47 564,05 402,63
платежей, приходя-
щихся на зерновое
производство, тыс. руб.
В том числе: 24,74 26,94 48,15
ЕСХН
взносы в ПФ РФ 40,34 59,83 87,64
НДС, начисленный с 766,57 474,21 262,74
выручки (с учетом
вычетов)
Водный налог 0,82 3,07 4,1
Рассчитанная налоговая 21,7 2,9 0,7
нагрузка на выручку от
реализации зерна с учетом
внесенных изменений, %
Действующая налоговая 22,4 3,1 0,8
нагрузка на выручку от
реализации зерна, %
Рис. 2. Рекомендуемая схема налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей
твенных угодий. В ФГУСП «Пробуждение» ЕСХН будет начислен в меньшей сумме, чем в ООО «Сараевское», несмотря на преобладающую площадь сельскохозяйственных угодий, что объясняется тем, что кадастровая стоимость его земель существенно ниже в связи с более низким плодородием почв. Взносы в Пенсионный фонд РФ исчислены по ставке 10,3 %, то есть по той, которая применяется сейчас в организациях, перешедших на уплату ЕСХН. Суммы начисленных в пользу бюджета НДС и водного налога останутся неизменными. Налоговая нагрузка на выручку изменится незначительно в связи с несущественным изменением суммы начисленных налоговых платежей. Таким образом, при реализации данных рекомендаций поступления в бюджет останутся практически без изменений. Однако реализация предложенной системы ЕСХН поставит сельскохозяйственные организации в условия необходимости развития интенсивного зернового производства. При приобретении дополнительных материально-производственных запасов (минеральных удобрений, средств защиты растений и т. д.) сельхозтоваропроизводители, кроме увеличения отдачи с 1 гектара посевной площади и соответственно сокращения налоговой нагрузки на себестоимость 1 центнера зерна, получат еще и значительный вычет по НДС.
Таким образом, рекомендуемая система налогообложения предприятий, занимающихся сельскохозяйственным производством, позволит не только значительно сократить налоговую отчетность, но и будет стимулировать предприятия к увеличению эффективности зернового производства.
Список литературы
1. Кожевникова И. В. Региональные приоритеты формирования и использования производственного потенциала в сельском хозяйстве // Вестник СевКавГТУ, серия «Экономика». 2008. № 1.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. от 20.03.2010 № 20-ФЗ).
3. Носов А. В. Влияние системы налогообложения на эффективность сельскохозяйственного производства // Региональные проблемы устойчивого развития сельской местности. Пенза, 2007.
4. О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Фе-
дерации и другие нормативные акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах: Федеральный закон от 06.08.2001 № 110-ФЗ (в ред. от 30.12.2008 № 314-ФЗ).
5. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
